О налогообложение дохода, получаемого иностранным экспедитором по договору транспортной экспедиции

Ответ

Телеграм-канал https://t.me/knk_audit Бухучет, налоги, нововведения, прослеживаемость, иностранные компании, сложные случаи

По нашему мнению, доходы, выплачиваемые по договору транспортной экспедиции, не облагаются налогом на прибыль на территории РФ в силу пункта 2 статьи 309 НК РФ.

Между тем, если руководствоваться разъяснениями Минфина РФ, приведенными в Письме от 20.12.2023 № 03-08-05/123622, то рассматриваемые нами доходы подлежат обложению налогом на прибыль в качестве дохода, выплачиваемого по договору перевозки, в силу подпункта 8 статьи 309 НК РФ по ставке 10%.

Позиция, изложенная в Письме, противоречит ранее высказываемой фискальными органами позиции. Кроме того, она не основана на нормах пунктов 1 и 2 статьи 309 НК РФ.

В связи с чем Минфином РФ были сделаны иные выводы в отношении порядка налогообложения доходов, выплачиваемых по договорам транспортной экспедиции, не ясно.

Обращаем внимание налогоплательщиков, если исходить из того, что по договору ТЭО вознаграждение экспедитора не выделено и вся сумма дохода облагается на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ, то вознаграждение, выплачиваемое после 08.08.2023, не будет облагаться налогом на прибыль при выполнении следующих условий:

- имеется международной договор, в соответствии с условиями которого доход от перевозок освобожден от налогообложения на территории РФ, при этом действие договора приостановлено с 08.08.2023;

- договор транспортной экспедиции заключен до 08.08.2023;

- экспедитором представлены подтверждения, предусмотренные пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

Обоснование:

В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются:

- иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признается:

3) для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в РФ. Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ.

Таким образом, для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РФ через постоянное представительство, объектом налогообложения признаются доходы, полученные от источников в РФ, перечень которых определен положениями статьи 309 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от реализации товаров, иного имущества (кроме указанного в подпунктах 5, 6 и 9.1 пункта 1 настоящей статьи), имущественных прав (за исключением указанных в подпункте 9.2 пункта 1 настоящей статьи), от выполнения работ (оказания услуг) (за исключением указанных в подпункте 9.4 пункта 1 настоящей статьи) на территории РФ, не подлежат обложению налогом у источника выплаты, если такая деятельность не приводит к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со статьей 306 НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 309 НК РФ следующие виды доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в РФ, относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом:

8) доходы от международных перевозок (в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках). В целях настоящей статьи термин «демередж» употребляется в значении, установленном Кодексом торгового мореплавания РФ.

Под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами РФ.

Пунктом 1 статьи 310 НК РФ установлено, что налог с видов доходов, указанных в подпунктах 7 (в части доходов от предоставления в аренду или субаренду морских, воздушных судов или иных подвижных транспортных средств или контейнеров, используемых в международных перевозках) и 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ, исчисляется по ставке, предусмотренной подпунктом 2 пункта 2 статьи 284 НК РФ.

В силу пункта 2 статьи 284 НК РФ налоговые ставки на доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в РФ через постоянное представительство, устанавливаются в следующих размерах:

2) 10 процентов - от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок.

Таким образом, доходы от международных перевозок, получаемые иностранной организацией, подлежат налогообложению налогом на прибыль на территории РФ по ставке 10%.

Доходы от оказания транспортно-экспедиторских услуг прямо в пункте 1 статьи 309 НК РФ не поименованы.

Коллегия Налоговых Консультантов, номер ОДИН в реестре аудиторов ОЗО, оказывает весь комплекс аудиторских, консультационных и юридических услуг +7915-329-02-05, ab@knka.ru

На основании изложенного считаем, что доход по договору транспортной экспедиции признается доходом от источника в РФ, но не подлежит налогообложению на основании пункта 2 статьи 309 НК РФ.

Аналогичной точки зрения придерживались фискальные органы - Письма Минфина РФ от 28.04.2021 № 03-08-05/32703, от 22.05.2020 № 03-08-05/42887, от 27.02.2017 № 03-08-05/10881, от 07.04.2014 № 03-08-05/15428, от 14.02.2014 № 03-08-13/6151, от 22.04.2013 № 03-08-05/13769, ФНС РФ от 12.11.2020 № СД-4-3/18617@, от 04.04.2019 № СД-4-3/6191@, от 16.01.2019 № СД-4-3/431@.

Между тем, в Письме Минфина РФ от 20.12.2023 № 03-08-05/123622 была высказана иная позиция:

«Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 309 Кодекса к доходам иностранной организации, подлежащим обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты в Российской Федерации, относятся доходы от международных перевозок.

Дополнительно отмечаем, что под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации.

В свою очередь, к доходам от международной перевозки доходы от оказания экспедиторских услуг не относятся.

В соответствии с пунктом 2 статьи 309 Кодекса доходы, полученные иностранной организацией от осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306 Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

…

Относительно налогообложения дохода иностранной организации от оказания услуг по организации доставки товаров (услуг транспортной экспедиции) дополнительно сообщаем следующее.

В случаях когда доход от международных перевозок выплачивается через транспортно-экспедиторские компании, не являющиеся перевозчиками, данный доход может дополнительно включать вознаграждение посредника или стоимость прочих услуг экспедитора.

В связи с этим необходимо устанавливать фактический размер каждого вида дохода в общей сумме платежа и определять соответствующие налоговые последствия.

Доход иностранной организации от международной перевозки в случае невозможности выделения из такого дохода вознаграждения посредника или стоимости прочих услуг экспедитора подлежит обложению налогом согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 309 Кодекса».

Из приведенных разъяснений можно сделать вывод о том, что в случае выплаты иностранному контрагенту дохода по договору транспортной экспедиции, российской организации следует выделить сумму вознаграждения, относящуюся к доходу экспедитора, а также стоимость перевозки. При этом налоговые последствия следует определять для каждого вида дохода.

Каким образом определяются налоговые последствия в Письме не указано.

Допускаем, что фискальными органами имелось в виду, что сумма вознаграждения экспедитора не будет облагаться налогом, а стоимость перевозки будет облагаться на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ. При этом отсутствуют какие-либо уточнения, что делать налоговому агенту в случае, если в стоимости услуг учтено вознаграждение нескольких перевозчиков, а также может быть включено вознаграждение в отношении иных видов услуг, например, складское хранение и т.д.

Также из Письма можно сделать вывод о том, что, в случае если вознаграждение экспедитора выделить не представляется возможным, то вся сумма, выплачиваемая по договору транспортной экспедиции, подлежит налогообложению на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ, т.е. в качестве дохода, выплачиваемого по договору перевозки.

Между тем, обращаем Ваше внимание на следующее.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 2 статьи 310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты налоговым агентом следующих видов доходов, которые не облагались налогом в РФ согласно международным договорам РФ по вопросам налогообложения до дня принятия указа Президента РФ о приостановлении РФ действия отдельных положений международных договоров РФ по вопросам налогообложения (далее в настоящей статье - Указ), и которые выплачиваются иностранным организациям, расположенным на территориях иностранных государств, действие отдельных положений международных договоров РФ по вопросам налогообложения с которыми приостановлено Указом, при условии представления иностранной организацией налоговому агенту подтверждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 312 НК РФ:

- доходов от международных перевозок по договорам, заключенным с иностранными организациями до дня принятия Указа, если российская организация, выплачивающая доходы, и иностранная организация - получатель доходов не являются взаимозависимыми лицами в соответствии со статьей 105.1 НК РФ.

Из приведенных положений можно сделать вывод о том, что в случае если доходы от международных перевозок были освобождены от налогообложения в силу положений международных договоров, действие которых было приостановлено Указом Президента РФ от 08.08.2023 № 585, то после 08.08.2023 доходы, выплачиваемые по договорам, заключенным до 08.08.2023, освобождаются от налогообложения при условии, что перевозчиком представлены подтверждения, предусмотренные пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

По нашему мнению, если исходить из того, что по договору ТЭО вознаграждение экспедитора не выделено и вся сумма дохода облагается на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ, то вознаграждение, выплачиваемое после 08.08.2023, не будет облагаться налогом на прибыль при выполнении следующих условий:

- имеется международной договор, в соответствии с условиями которого доход от перевозок освобожден от налогообложения на территории РФ, при этом действие договора приостановлено с 08.08.2023;

- договор транспортной экспедиции заключен до 08.08.2023;

- экспедитором представлены подтверждения, предусмотренные пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

Коллегия Налоговых Консультантов – номер ОДИН в реестре аудиторов ОЗО.  Сопровождаем выездные и камеральные налоговые проверки. Оказываем помощь в решении досудебных и арбитражных споров с налоговой, минимизируем ущерб от деятельности налоговых органов. ab@knka.ru  +7915-329-02-05

Коллегия Налоговых Консультантов, 19 января 2024 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел