О налоговых последствиях в случае принятия на себя гарантийных обязательств перед конечными покупателями в обмен на скидку, предоставляемую поставщиком

В случае предоставления скидки поставщиком расходы по гарантийному ремонту будут являться обоснованными и направленными на получение дохода, поскольку:

1)      осуществляются в рамках принятых на себя обязательств перед покупателем в силу норм ГК РФ и договора, заключенного с покупателем;

2)      в счет принятых на себя обязательств от поставщика получена скидка, предусмотренная договором, заключенным с поставщиком.

Соответственно, такие расходы Организация вправе учесть в целях исчисления налога на прибыль.

Выполнение работ по гарантийному ремонту без взимания с покупателя дополнительной платы является необлагаемой НДС операцией.

В настоящее время позиция фискальных органов сводится к тому, что не подлежит обложению НДС сумма возмещения, полученная в пределах стоимости гарантийного ремонта и стоимости запасных частей, используемых при гарантийном ремонте. Сумма вознаграждения, превышающая сумму возмещения, подлежит обложению НДС.

В рассматриваемом нами случае поставщик не возмещает Организации расходы, связанные с осуществлением гарантийного ремонта. Напротив, для того, чтобы Организация приняла на себя обязательства по гарантийному ремонту товара, приобретенного у поставщика и реализованного покупателю, поставщик предоставляет Организации скидку на товар.

На наш взгляд, такая скидка прямо не является возмещением расходов, хотя и направлена на их покрытие, в связи с чем, считаем, что риск доначисления НДС Организации маловероятен.

Обоснование:

В соответствии с пунктом 1 статьи 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

В силу пункта 1 статьи 469 ГК РФ продавец обязан передать покупателю товар, качество которого соответствует договору купли-продажи.

Статьей 470 ГК РФ установлено, что товар, который продавец обязан передать покупателю, должен соответствовать требованиям, предусмотренным статьей 469 ГК РФ, в момент передачи покупателю, если иной момент определения соответствия товара этим требованиям не предусмотрен договором купли-продажи, и в пределах разумного срока должен быть пригодным для целей, для которых товары такого рода обычно используются (пункт 1).

В случае, когда договором купли-продажи предусмотрено предоставление продавцом гарантии качества товара, продавец обязан передать покупателю товар, который должен соответствовать требованиям, предусмотренным статьей 469 ГК РФ, в течение определенного времени, установленного договором (гарантийного срока) (пункт 2).

Согласно пункту 1 статьи 477 ГК РФ, если иное не установлено законом или договором купли-продажи, покупатель вправе предъявить требования, связанные с недостатками товара, при условии, что они обнаружены в сроки, установленные настоящей статьей.

Если на товар установлен гарантийный срок, покупатель вправе предъявить требования, связанные с недостатками товара, при обнаружении недостатков в течение гарантийного срока (пункт 3 статьи 477 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 475 ГК РФ, если недостатки товара не были оговорены продавцом, покупатель, которому передан товар ненадлежащего качества, вправе по своему выбору потребовать от продавца:

соразмерного уменьшения покупной цены;

безвозмездного устранения недостатков товара в разумный срок;

возмещения своих расходов на устранение недостатков товара.

Из приведенных положений следует, что в случае, если в течение гарантийного срока были выявлены недостатки товара, покупатель товара вправе потребовать от продавца, в частности:

- безвозмездного устранения недостатков товара,

- возмещения своих расходов на устранение недостатков товара.

При ответе мы исходим из того, что Организация приобретает товар по договору поставки у иностранного поставщика и реализует этот товар на территории РФ российским покупателям.

Соответственно, в общем случае, при поставке товара поставщиком, недостатки которого были обнаружены в течение гарантийного срока, у покупателя возникает право выставить претензии в адрес Организации, а у Организации возникает право выставить претензии в адрес поставщика.

Согласно пункту 1 статьи 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422) (пункт 4 статьи 421 ГК РФ).

На основании статьи 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Из вопроса следует, что в счет возмещения возможных недостатков товара, которые могут быть обнаружены в течение гарантийного срока, поставщик предоставляет фиксированную скидку на товар.

При этом скидка предоставляется в момент продажи товара и не зависит от факта обнаружения недостатков товара.

Иными словами, по нашему мнению, поставщик предоставляет скидку на товар в счет принятия Организацией на себя обязательств по устранению недостатков товара в рамках гарантийного срока без предъявления каких-либо претензий в адрес поставщика.

Поскольку стороны вправе согласовать иной порядок предъявления претензий, установленный пунктом 1 статьи 777 ГК РФ, условие о предоставлении скидки в качестве компенсации в счет возможных случаев выявления недостатков товара, по нашему мнению, не противоречит нормам действующего законодательства.

Налог на прибыль

В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию, включая отчисления в резерв на предстоящие расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (с учетом положений статьи 267 ГК РФ).

Таким образом, расходы, связанные с гарантийным ремонтом и обслуживанием, учитываются в целях исчисления налога на прибыль.

При этом из анализа положений пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что расходы могут учитываться в целях исчисления налога на прибыль при единовременном выполнении следующих условий:

- прямо не поименованы в статье 270 НК РФ;

- документально подтверждены;

- экономически обоснованы и направлены на получение дохода.

В рассматриваемом нами случае Организация принимает на себя обязательства по гарантийному ремонту товара, приобретенного покупателем. При этом она не возмещает стоимость гарантийных услуг за счет поставщика, поскольку поставщик в счет компенсации расходов на гарантийный ремонт предоставляет скидку.

По нашему мнению, в данном случае расходы по гарантийному ремонту будут являться обоснованными и направленными на получение дохода, поскольку:

1) осуществляются в рамках принятых на себя обязательств перед покупателем в силу норм ГК РФ и договора, заключенного с покупателем;

2) в счет принятых на себя обязательств от поставщика получена скидка, предусмотренная договором, заключенным с поставщиком.

На основании изложенного, считаем, что расходы на гарантийный ремонт Организация вправе учесть в целях исчисления налога на прибыль, поскольку они будут являться обоснованными и направленными на получение дохода.

НДС

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ.

В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией работ признается соответственно передача результатов выполненных работ одним лицом для другого лица на возмездной (безвозмездной) основе. 

Таким образом, выполнение работ, оказание услуг как на возмездной, так и на безмездной основе подлежит налогообложению НДС.

В соответствии с подпунктом 37 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДС на территории РФ услуги по осуществлению ремонта и технического обслуживания товаров (в том числе медицинских товаров), включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним, оказываемые в период гарантийного срока их эксплуатации в целях исполнения обязательств по гарантийному ремонту таких товаров, при условии невзимания дополнительной платы за такие услуги.

Следовательно, выполнение работ по гарантийному ремонту без взимания с покупателя дополнительной платы является необлагаемой НДС операцией.

Отметим, что официальных разъяснений и арбитражной практики по вопросу применения нормы, предусмотренной подпунктом 37 пункта 3 статьи 149 НК РФ, не много. Положения подпункта 37 пункта 3 статьи 149 НК РФ вступили в силу с 1 января 2019 года.

До 1 января 2019 года применялась аналогичная норма, предусмотренная подпунктом 13 пункта 2 статьи 149 НК РФ, согласно которой освобождалась от налогообложения реализация услуг, оказываемых без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов, в том числе медицинских товаров, в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним.

В связи с чем, считаем, что при рассмотрении порядка применения положений подпункта 37 пункта 3 статьи 149 НК РФ могут быть использованы официальные разъяснения и арбитражная практика, сформированные по вопросам применения положений подпункта 13 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

В настоящее время позиция фискальных органов сводится к тому, что не подлежит обложению НДС сумма возмещения, полученная в пределах стоимости гарантийного ремонта и стоимости запасных частей, используемых при гарантийном ремонте. Сумма вознаграждения, превышающая сумму возмещения, подлежит обложению НДС.

Так, в Письме УФНС РФ по г. Москве от 18.06.2009 № 16-15/61634, были даны следующие разъяснения:

«…не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДС только суммы, полученные уполномоченной российской компанией от изготовителя и переданные в этом же размере в пользу организации, осуществляющей гарантийный ремонт (сервисных центров), для возмещения стоимости этих работ, а также запасных частей, использованных на осуществление ремонта.

Суммы вознаграждения, а также иные денежные средства, поступившие от предприятий-изготовителей и остающиеся в распоряжении российской компании (сервисных центров), подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке».

В Письме Минфина РФ от 20.07.2012 № 03-07-15/81 был сделан вывод о том, что в налоговую базу по НДС не включаются суммы, полученные организацией, непосредственно осуществляющей гарантийный ремонт, в пределах возмещения стоимости гарантийного ремонта и запасных частей, использованных при осуществлении данного ремонта.

В рассматриваемом нами случае поставщик не возмещает Организации расходы, связанные с осуществлением гарантийного ремонта. Напротив, для того, чтобы Организация приняла на себя обязательства по гарантийному ремонту товара, приобретенного у поставщика и реализованного покупателю, поставщик предоставляет Организации скидку на товар.

На наш взгляд, такая скидка прямо не является возмещением расходов, хотя и направлена на их покрытие, в связи с чем, считаем, что риск доначисления НДС Организации маловероятен.

Коллегия Налоговых Консультантов, 18 января 2024 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit