Об учете изменений, вносимых в лицензионных договор, по которому передача прав подлежит государственной регистрации

По нашему мнению, в бухгалтерском учете с момента подписания дополнительного соглашения об уменьшении размеров роялти Организации следует признавать в выручку в том размере, которая предусмотрена дополнительным соглашением.

В налоговом учете с момента подписания дополнительного соглашения к лицензионному договору Организации следует признавать выручку в том размере, который был определен дополнительным соглашением.

Учитывая, что для третьих лиц изменения, отраженные в дополнительном соглашении, будут иметь силу с момента его регистрации, мы не можем полностью исключить вероятности возникновения претензий со стороны налоговых органов в случае корректировки размера дохода в сторону уменьшения до момента регистрации дополнительного соглашения.

Однако, по нашему мнению, риски возникновения споров с налоговыми органами маловероятны в том случае, если заключение дополнительного соглашения об уменьшении размера роялти и его последующая регистрация будут осуществлены в одном налоговом периоде.

Обоснование:

В соответствии с пунктом 1 статьи 1232 ГК РФ в случаях, предусмотренных ГК РФ, исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации признается и охраняется при условии государственной регистрации такого результата или такого средства.

В силу пункта 2 статьи 1232 ГК РФ в случаях, когда результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации подлежит в соответствии с ГК РФ государственной регистрации, отчуждение исключительного права на такой результат или на такое средство по договору, залог этого права и предоставление права использования такого результата или такого средства по договору, а равно и переход исключительного права на такой результат или на такое средство без договора, также подлежат государственной регистрации, порядок и условия которой устанавливаются Правительством РФ.

Согласно пункту 6 статьи 1232 ГК РФ при несоблюдении требования о государственной регистрации перехода исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации по договору об отчуждении исключительного права или без договора, залога исключительного права либо предоставления другому лицу права использования такого результата или такого средства по договору переход исключительного права, его залог или предоставление права использования считается несостоявшимся.

На основании пункта 1 статьи 450 ГК РФ изменение и расторжение договора возможны по соглашению сторон, если иное не предусмотрено ГК РФ, другими законами или договором.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 452 ГК РФ соглашение об изменении или о расторжении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев не вытекает иное.

В случае изменения или расторжения договора обязательства считаются измененными или прекращенными с момента заключения соглашения сторон об изменении или о расторжении договора, если иное не вытекает из соглашения.

При этой статьей 433 ГК РФ установлено:

1. Договор признается заключенным в момент получения лицом, направившим оферту, ее акцепта.

2. Если в соответствии с законом для заключения договора необходима также передача имущества, договор считается заключенным с момента передачи соответствующего имущества (статья 224).

3. Договор, подлежащий государственной регистрации, считается для третьих лиц заключенным с момента его регистрации, если иное не установлено законом.

Из приведенных положений можно сделать вывод о том, что изменения лицензионного договора подлежат государственной регистрации, и вступают в силу для третьих лиц с момента такой регистрации.

Между тем, в Постановлении Пленума Верховного Суда РФ от 23.04.2019 № 10 были даны следующие разъяснения:

«Если же переход исключительного права по договору об отчуждении исключительного права подлежит государственной регистрации, то момент перехода исключительного права определяется в силу закона императивно - моментом государственной регистрации перехода такого права. Предоставление права по лицензионному договору считается состоявшимся также с момента государственной регистрации предоставления права. При этом обязательственные отношения из договоров, переход или предоставление права по которым подлежат государственной регистрации, возникают независимо от государственной регистрации (пункты 1 и 2 статьи 433 ГК РФ)».

Аналогичные выводы содержатся в Постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.05.2020 № 13АП-38703/2019.

В пункте 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 25.02.2014 № 165 был сделан вывод о том, что сторона договора, не прошедшего необходимую государственную регистрацию, не вправе на этом основании ссылаться на его незаключенность.

С учетом изложенного, можно сделать вывод о том, что изменение размера роялти, согласованное дополнительным соглашением к договору, для сторон будет иметь силу с момента подписания такого соглашения.

Бухгалтерский учет

В силу пункта 12 ПБУ 9/99[1] выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Для признания в бухгалтерском учете выручки от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности и от участия в уставных капиталах других организаций, должны быть одновременно соблюдены условия, определенные в подпунктах «а», «б» и «в» настоящего пункта.

Из приведенных норм не следует, что для признания доходов необходимо наличие регистрации прав, передаваемых по договору.

По нашему мнению, с момента подписания дополнительного соглашения об уменьшении размеров роялти Организации следует признавать в бухгалтерском учете выручку в том размере, который предусмотрен дополнительным соглашением.

Налоговый учет

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления), если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи.

Выполнение требований о регистрации не является обязательным условием для признания доходов в целях исчисления налога на прибыль.

Учитывая, что обязательственные отношения по лицензионному договору возникают независимо от наличия регистрации на передаваемые права, считаем, что доходы в целях исчисления налога на прибыль должны признаваться в том периоде, когда они возникли и в том периоде, которые были определены сторонами.

Следовательно, с момента подписания дополнительного соглашения к лицензионному договору Организации следует признавать выручку в том размере, который был определен дополнительным соглашением.

Между тем, учитывая, что для третьих лиц изменения, внесенные дополнительным соглашением, будут иметь силу с момента его регистрации, мы не можем полностью исключить вероятности возникновения претензий со стороны налоговых органов в случае корректировки размера дохода в сторону уменьшения до момента регистрации дополнительного соглашения.

Однако, по нашему мнению, риски возникновения споров с налоговыми органами маловероятны в том случае, если заключение дополнительного соглашения об уменьшении размера роялти и его последующая регистрация будут осуществлены в одном налоговом периоде.

Коллегия Налоговых Консультантов, 15 января 2024 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit