Курс иностранной валюты на какую дату используется при исчислении налоговой базы по НДФЛ по операциям с ценными бумагами и ПФИ по окончании налогового периода

Мнение консультантов.

При исчислении Банком (брокером) налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (в том числе по окончании налогового периода) доходы в виде процентов (купонов, дисконтов) по ценным бумагам, от реализации (полного/частичного погашения, в том числе досрочного) ценных бумаг, выраженные в иностранной валюте (в частности, в юанях) подлежат пересчету по официальному курсу Банка России, установленному на дату зачисления денежных средств на брокерский счет клиента.

Факт выплаты денежных средств клиенту с брокерского счета в иностранной валюте после окончания налогового периода (в следующих календарных годах) не определяет дату фактического получения им указанных в описании ситуации доходов.

Обоснование мнения консультантов.

Из описания ситуации следует, что Банк осуществляет брокерское обслуживание клиентов с открытием брокерских счетов в иностранной валюте, в частности в юанях. Денежные средства, находящиеся на брокерских счетах, являются собственностью клиента брокера.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 3 Закона № 39-ФЗ брокерской деятельностью признается деятельность по исполнению поручения клиента (в том числе эмитента эмиссионных ценных бумаг при их размещении) на совершение гражданско-правовых сделок с ценными бумагами и (или) на заключение договоров, являющихся производными финансовыми инструментами, осуществляемая на основании возмездных договоров с клиентом. Брокер совершает действия, направленные на исполнение поручений клиентов, в той последовательности, в какой были приняты такие поручения. Отчет брокера о совершенных сделках должен содержать в том числе информацию о цене каждой из таких сделок и расходах, произведенных брокером в связи с их совершением, а в случае, если брокер получил дополнительную выгоду по сделке, совершенной на условиях более выгодных, чем те, которые были указаны клиентом, - информацию о размере полученной им дополнительной выгоды.

Денежные средства клиентов, переданные ими брокеру для совершения сделок с ценными бумагами и (или) заключения договоров, являющихся производными финансовыми инструментами, а также денежные средства, полученные брокером по таким сделкам и (или) таким договорам, которые совершены (заключены) брокером на основании договоров с клиентами, должны находиться на отдельном банковском счете (счетах), открываемом (открываемых) брокером в кредитной организации (специальный брокерский счет). Брокер обязан вести учет денежных средств каждого клиента, находящихся на специальном брокерском счете (счетах), и отчитываться перед клиентом. На денежные средства клиентов, находящиеся на специальном брокерском счете (счетах), не может быть обращено взыскание по обязательствам брокера. Брокер не вправе зачислять собственные денежные средства на специальный брокерский счет (счета), за исключением предоставления займа клиенту в соответствии с требованиями настоящей статьи и (или) возврата денежных средств клиенту, а также иных предусмотренных нормативными актами Банка России случаев исполнения обязательств перед клиентом (часть 3 статьи 3 Закона № 39-ФЗ).

Ценные бумаги и иное имущество клиента, находящиеся в распоряжении брокера, в том числе имущество, являющееся обеспечением обязательств клиента по предоставленным брокером займам, подлежат переоценке брокером в порядке и на условиях, которые установлены Банком России (пункт 4 статьи 3 Закона № 39-ФЗ).

Внутренний учет профессионального участника должен представлять упорядоченную систему записей в отношении сделок (в том числе производных финансовых инструментов) и операций, предусмотренных настоящим Положением, с денежными средствами (в том числе с иностранной валютой), ценными бумагами, иностранными финансовыми инструментами, не квалифицированными в качестве ценных бумаг, и товарами, допущенными к организованным торгам (в том числе драгоценными металлами) (далее по тексту - активы), а также записей в отношении иных объектов внутреннего учета, которая образуется путем сбора, регистрации, отражения, обобщения, сверки и хранения информации об указанных сделках, операциях и иных объектах внутреннего учета, в том числе путем ведения счетов внутреннего учета (пункт 1.1 Положения № 577-П).

Поступление или выбытие актива (далее по тексту - операции с активами) отражается по счетам внутреннего учета в соответствии с требованиями главы 3 настоящего Положения (пункт 1.3 Положения № 577-П).

В случаях, предусмотренных настоящим Положением, клиенту открывается объединенный (далее - омнибусный) или индивидуальный счет внутреннего учета (пункт 3.2 Положения № 577-П). Индивидуальный счет внутреннего учета открывается клиенту для обособленного учета (пункт 3.4 Положения № 577-П):

находящихся в распоряжении профессионального участника активов, принадлежащих этому клиенту, или находящихся у этого клиента по иным основаниям, в том числе в управлении (доверительном управлении);

обязательств из сделок, совершенных за счет активов, указанных в абзаце втором настоящего пункта;

обязательств профессионального участника перед клиентом, в том числе обязательств профессионального участника по возврату активов, указанных в абзаце втором настоящего пункта;

обязательств клиента перед профессиональным участником, в том числе обязательств клиента по уплате вознаграждения, возмещению расходов, уплате штрафов, неустоек, возврату клиентом активов профессиональному участнику.

В соответствии с пунктом 3.13 Положения № 577-П записи внутреннего учета по счетам внутреннего учета должны, в частности содержать следующую информацию[1]:

количество каждого актива (в штуках или иных единицах измерения, применяемых для определения количества данного актива) до каждого поступления или выбытия таких же активов по счету внутреннего учета клиента (далее - входящий остаток активов) (подпункт 3.13.2);

сведения о каждом поступлении и выбытии активов по счету внутреннего учета клиента (в штуках или иных единицах измерения, применяемых для определения количества данного актива) в соответствии с пунктом 3.15 настоящего Положения (подпункт 3.13.3);

количество каждого актива (в штуках или иных единицах измерения, применяемых для определения количества данного актива) после каждого поступления или выбытия таких же активов по счету внутреннего учета клиента (далее - исходящий остаток активов) (подпункт 3.13.4);

количество каждого актива (в штуках или иных единицах измерения, применяемых для определения количества данного актива) после всех планируемых поступлений и выбытий таких же активов в результате исполнения обязательств по их передаче (далее - плановый исходящий остаток), определенное в соответствии с пунктом 3.17 настоящего Положения, после каждого поступления или выбытия таких же активов по счету клиента и (или) каждого возникновения, изменения или прекращения обязательства, предметом которого являются такие активы (подпункт 3.13.6).

Информация о поступлении и выбытии актива по счету внутреннего учета клиента должна содержать сведения (реквизиты, идентификаторы), которые позволяют идентифицировать основания поступления или выбытия актива (сделка, требование клиента, решение суда и так далее), и указание на количество поступившего или выбывшего актива по указанному основанию. В случае если поступление или выбытие актива по счету внутреннего учета клиента стало результатом прекращения обязательств из нескольких сделок, совершенных за счет клиента (в том числе по итогам клиринга), информация о поступлении и выбытии актива по счету внутреннего учета клиента должна содержать идентификаторы всех указанных сделок или указание на отчет об итогах клиринга или иной отчет клиринговой организации, направляемый участникам клиринга по данным сделкам. Поступление активов отражается путем внесения приходной записи по счету внутреннего учета клиента, а выбытие - путем внесения расходной записи по счету внутреннего учета клиента. Каждое движение активов по счету внутреннего учета клиента отражается в хронологической последовательности (пункт 3.15 Положения № 577-П).

Официальный курс китайского юаня по отношению к рублю устанавливается Банком России в рабочие дни и в объявленные в Российской Федерации нерабочие дни, за исключением нерабочих дней, являющихся выходными и (или) нерабочими праздничными днями, признаваемыми таковыми в соответствии со статьями 111 и 112 ТК РФ. Это следует из Указания № 6290-У и утвержденного Приказом Банка России от 17.01.2023г. № ОД-54 перечня иностранных валют.

В отношении доходов физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации/физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, отдельно определяется налоговая база по доходам по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами, к которой применяется предусмотренная пунктом 1/абзацем первым пункта 3 статьи 224 НК РФ налоговая ставка (подпункт 3 пункта 2.1/подпункт 2 пункта 2.2 статьи 210 НК РФ).

Налоговые базы, указанные в пунктах 2.1 и 2.2 статьи 210 НК РФ, за исключением основной налоговой базы, определяются как денежное выражение соответствующих доходов, подлежащих налогообложению и учитываемых при определении налоговой базы, с учетом особенностей, установленных статьями 214.1, 214.3, 214.4, 214.5, 214.7, 214.9 и 214.11 настоящего Кодекса, применяемых при расчете соответствующих налоговых баз (пункт 2.3 статьи 210 НК РФ).

На основании пункта 5 статьи 210 НК РФ доходы (расходы, принимаемые к вычету в соответствии со статьями 214.1, 214.3, 214.4, 214.5, 214.11 и 218 - 221 настоящего Кодекса) налогоплательщика, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России, установленному на дату фактического получения указанных доходов (дату фактического осуществления расходов), если иное не предусмотрено настоящей главой.

Согласно пункту 20 статьи 214.1 и пункту 1 статьи 226.1 НК РФ налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется налоговым агентом по окончании налогового периода, если иное не установлено статьей 226.1 НК РФ.

При осуществлении операций с ценными бумагами исчисление и удержание суммы налога производятся налоговым агентом в порядке, установленном настоящей главой, в следующие сроки (пункт 7 статьи 226.1 НК РФ):

по окончании налогового периода[2];

до истечения налогового периода;

до истечения срока действия договора в пользу физического лица.

Исчисление и уплата суммы налога в отношении доходов по ценным бумагам производятся налоговым агентом при осуществлении выплат такого дохода в пользу физического лица в порядке, установленном настоящей главой.

При выплате налоговым агентом денежных средств (дохода в натуральной форме) до истечения налогового периода или до истечения срока действия договора в пользу физического лица сумма налога исчисляется с налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 214.1, 214.3 и 214.4 настоящего Кодекса (пункт 8 статьи 226.1 НК РФ).

При этом под выплатой денежных средств в целях настоящей статьи понимается выплата налоговым агентом наличных денежных средств налогоплательщику или третьему лицу по требованию налогоплательщика, а также перечисление денежных средств на банковский счет налогоплательщика или на счет третьего лица по требованию налогоплательщика, за исключением случаев перевода денежных средств от одного налогового агента другому налоговому агенту в 2022 году при передаче всех прав и обязанностей по соответствующему брокерскому договору от одного налогового агента другому налоговому агенту (абзац третий пункта 10 статьи 226.1 НК РФ).

Налоговый агент обязан удерживать исчисленную сумму налога из рублевых денежных средств налогоплательщика, находящихся в распоряжении налогового агента, в том числе, на брокерских счетах, специальных брокерских счетах, исходя из остатка рублевых денежных средств клиента на соответствующих счетах, сформировавшегося на дату удержания налога (пункт 10 статьи 226.1 НК РФ).

Для определения налоговой базы налоговый агент производит расчет финансового результата в соответствии со статьями 214.1, 214.3 и 214.4 настоящего Кодекса для налогоплательщика, которому выплачиваются денежные средства (доход в натуральной форме), на дату выплаты дохода (пункт 11 статьи 226.1 НК РФ).

Согласно статье 214.1 НК РФ:

- доходами по операциям с ценными бумагами признаются доходы от реализации (погашения) ценных бумаг, полученные в налоговом периоде. Доходы в виде процента (купона, дисконта), полученные в налоговом периоде по ценным бумагам, включаются в доходы по операциям с ценными бумагами, если иное не предусмотрено настоящей статьей (пункт 7);

- расходами по операциям с ценными бумагами признаются документально подтвержденные и фактически осуществленные налогоплательщиком расходы, связанные с приобретением, реализацией, хранением и погашением ценных бумаг, перечисленные в пункте 10, в том числе суммы купона (накопленного (купонного) дохода), и (или) иное имущество (имущественные права) в сумме расходов на их приобретение, уплачиваемые (передаваемые): эмитенту ценных бумаг (управляющей компании паевого инвестиционного фонда) в оплату размещаемых (выдаваемых) ценных бумаг; в соответствии с договором купли-продажи или договором мены ценных бумаг. Учет расходов по операциям с ценными бумагами для целей определения налоговой базы по соответствующим операциям осуществляется в порядке, установленном настоящей статьей (пункт 11);

- налоговой базой по операциям с ценными бумагами признается положительный финансовый результат по совокупности соответствующих операций, исчисленный за налоговый период в соответствии с пунктами 6 – 13.2 настоящей статьи (пункт 14);

- финансовый результат по операциям с ценными бумагами определяется как доходы от операций за вычетом соответствующих расходов, указанных в пункте 10 настоящей статьи (пункт 12).

В силу установленных пунктом 13 статьи 214.1 НК РФ особенностей, при реализации (погашении) облигаций внешних облигационных займов Российской Федерации, номинированных в иностранной валюте, документально подтвержденные и фактически осуществленные налогоплательщиком расходы на приобретение указанных облигаций, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России, установленному на дату фактического получения доходов от реализации (погашения) указанных облигаций (абзац 21)[3].

В целях главы 23 НК РФ, если иное не предусмотрено пунктами 2 - 6 настоящей статьи, дата фактического получения дохода определяется, в числе прочего, как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме (подпункт 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ).

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki