Об исполнении векселедателем функций налогового агента по НДФЛ при предъявлении к погашению векселя гражданином – не первым векселедержателем

Мнение консультантов.

Банк верно понимает, что:

- является налоговым агентом и обязан удержать налог с суммы процентов при погашении собственного векселя;

- у Банка, как у налогового агента, отсутствует обязанность уменьшать доход на документально подтвержденные расходы физического лица на приобретение такого векселя.

При этом при выплате процентного дохода Банк обязан определить налоговый статус физического лица. Подтверждающими налоговый статус физического лица документами могут являться копии паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы, квитанции о проживании в гостинице, миграционная карта, табель учета рабочего времени и другие документы, на основании которых можно установить фактическое нахождение физического лица в Российской Федерации и за пределами Российской Федерации.

В случае, если на основании предоставленных документов Банком определен статус физического лица как налогового нерезидента, то полученный физическим лицом процентный доход по векселю относится к доходу по операциям с ценными бумагами и подлежит налогообложению с применением налоговой ставки, установленной  подпунктом 2 пункта 2.2 статьи 210 НК РФ (30%).

Обоснование мнения консультантов.

На основании статьи 128 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся вещи (включая наличные деньги и документарные ценные бумаги), иное имущество, в том числе имущественные права (включая безналичные денежные средства, в том числе цифровые рубли, бездокументарные ценные бумаги, цифровые права); результаты работ и оказание услуг; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Ценными бумагами являются документы, соответствующие установленным законом требованиям и удостоверяющие обязательственные и иные права, осуществление или передача которых возможны только при предъявлении таких документов (документарные ценные бумаги) (пункт 1 статьи 142 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 142 ГК РФ вексель является ценной бумагой.

На основании норм Закона № 48-ФЗ:

- в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации, вытекающими из ее участия в Конвенции от 7 июня 1930 года, устанавливающей Единообразный закон о переводном и простом векселях, установить, что на территории Российской Федерации применяется Постановление Центрального Исполнительного Комитета и Совета Народных Комиссаров СССР "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе" от 7 августа 1937 г. N 104/1341 (статья 1);

- переводной и простой вексель должен быть составлен только на бумаге (бумажном носителе) (статья 4).

Согласно Положению о переводном и простом векселе:

- простой вексель содержит, в том числе (пункт 75)

 простое и ничем не обусловленное обещание уплатить определенную сумму (подпункт 2);

наименование того, кому или приказу кого платеж должен быть совершен (подпункт 5);

-  к простому векселю применяются, поскольку они не являются несовместимыми с природой этого документа, постановления, относящиеся к переводному векселю и касающиеся индоссамента (статьи 11 - 20) (пункт 77);

-  в переводном векселе, который подлежит оплате сроком по предъявлении или во столько-то времени от предъявления, векселедатель может обусловить, что на вексельную сумму будут начисляться проценты. Во всяком другом переводном векселе такое условие считается ненаписанным. Процентная ставка должна быть указана в векселе; при отсутствии такого указания условие считается ненаписанным. Проценты начисляются со дня составления переводного векселя, если не указана другая дата (пункт 5);

- всякий переводный вексель, даже выданный без прямой оговорки о приказе, может быть передан посредством индоссамента (пункт 11);

- индоссамент должен быть простым и ничем не обусловленным. Всякое ограничивающее его условие считается ненаписанным. Частичный индоссамент недействителен. Индоссамент на предъявителя имеет силу бланкового индоссамента (пункт 12);

- индоссамент должен быть написан на переводном векселе или на присоединенном к нему листе (добавочный лист). Он должен быть подписан индоссантом. Индоссамент может не содержать указания лица, в пользу которого он сделан, или он может состоять из одной подписи индоссанта (бланковый индоссамент). В этом последнем случае индоссамент, для того чтобы иметь силу, должен быть написан на обороте переводного векселя или на добавочном листе (пункт 13);

- индоссамент переносит все права, вытекающие из переводного векселя (пункт 14);

- лицо, у которого находится переводный вексель, рассматривается как законный векселедержатель, если оно основывает свое право на непрерывном ряде индоссаментов, даже если последний индоссамент является бланковым (пункт 16).

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Налоговые агенты обязаны, в числе прочего, правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства (подпункт 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ).

При определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту – налог, НДФЛ) учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 210 НК РФ).

При этом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ (пункт 1 статьи 41 НК РФ).

Процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам (пункт 3 статьи 43 НК РФ).

В совокупность налоговых баз, в отношении которой применяется налоговая ставка, предусмотренная абзацем первым пункта 3 статьи 224 настоящего Кодекса (30%), в отношении доходов физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, включается налоговая база по доходам по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами (подпункт 2 пункта 2.2 статьи 210 НК РФ).

К налоговым базам, в отношении которых применяется налоговая ставка, предусмотренная пунктом 1.1 статьи 224 настоящего Кодекса (13%/15%), в отношении доходов физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации относится налоговая база по доходам по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами и (или) по доходам в виде материальной выгоды, полученной от приобретения ценных бумаг и производных финансовых инструментов (подпункт 6 пункта 6 статьи 210 НК РФ).

По вопросу определения налогового статуса физического лица – получателя дохода представители финансового ведомства указали, что:

- «Налоговый статус физического лица определяется на каждую дату получения им дохода исходя из фактического времени его нахождения на территории Российской Федерации. ….

Окончательный налоговый статус налогоплательщика, определяющий налогообложение его доходов, полученных за налоговый период, определяется по его итогам» (Письма от 21.06.2023г. № 03-04-05/57598, от 28.02.2025г. № 03-04-06/19514);

- «если на дату получения дохода от налогового агента в налоговом периоде физическое лицо на основании правил, установленных пунктом 2 статьи 207 Кодекса, теряет статус налогового резидента Российской Федерации, то суммы налога на доходы физических лиц, удержанного с его доходов от источников в Российской Федерации, полученных в данном налоговом периоде от налогового агента, подлежат перерасчету указанным налоговым агентом по ставке в размере 30 процентов, за исключением доходов, которые подлежат налогообложению по иным ставкам» (Письмо от 05.04.2023г. № 03-04-06/30051);

- «ответственность за правильность определения налогового статуса физических лиц - получателей доходов лежит на организации, являющейся налоговым агентом в отношении указанных доходов. В этих целях организация вправе запрашивать у физических лиц все необходимые документы» (Письма от 28.04.2023г. № 03-04-06/39460, от 04.07.2024г. № 03-04-06/62411).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся  проценты, полученные от российской организации, а также проценты, полученные от российских индивидуальных предпринимателей и (или) иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, признаются налоговыми агентами и обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 225 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, с зачетом ранее удержанных сумм налога (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со статьей 214.7 настоящего Кодекса), а в случаях и порядке, предусмотренных статьей 227.1 настоящего Кодекса, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком. Особенности исчисления и (или) уплаты налога по отдельным видам доходов устанавливаются статьями 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 214.7, 226.1, 226.2, 227 и 228 настоящего Кодекса (пункт 2 статьи 226 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 228 НК РФ исчисление и уплата налога осуществляется физическими лицами – налогоплательщиками самостоятельно:

- исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности, и имущественных прав, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 17.1 статьи 217 настоящего Кодекса, когда такие доходы не подлежат налогообложению, а также если иное не предусмотрено настоящей главой (подпункт 2);

- исходя из сумм других доходов, при получении которых не был удержан полностью или частично налог налоговыми агентами, за исключением доходов, сведения о которых представлены налоговыми агентами в порядке, установленном пунктом 5 статьи 226, пунктом 14 статьи 226.1 и пунктом 9 статьи 226.2 настоящего Кодекса,  с зачетом суммы налога, удержанной налоговым агентом (подпункт 4).

Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами установлены статьей 214.1 НК РФ, в соответствии с пунктом 2 которой порядок отнесения объектов гражданских прав к ценным бумагам устанавливается законодательством Российской Федерации и применимым законодательством иностранных государств.

Пунктом 7 статьи 214.1 НК РФ установлено, что доходами по операциям с ценными бумагами признаются доходы от реализации (погашения) ценных бумаг, полученные в налоговом периоде, а также доходы в виде процента (купона, дисконта), полученные в налоговом периоде по ценным бумагам.

Налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется налоговым агентом по окончании налогового периода, если иное не установлено настоящей статьей или статьей 226.1 настоящего Кодекса (пункт 20 статьи 214.1 НК РФ).

Одновременно перечень лиц, признаваемых налоговыми агентами, осуществляющих определение налоговой базы по операциям с ценными бумагами, исчисление и уплату налога в порядке, установленном статьей 226.1 НК РФ, приведен в пункте 2 статьи 226.1 НК РФ.

На основании изложенного приходим к следующим выводам.

В соответствии с российским законодательством вексель является документарной ценной бумагой.

При предъявлении векселедержателем процентного векселя Банка к погашению Банк обязан уплатить предъявителю указанную в векселе весельную сумму и обусловленные векселем проценты.

Погашение ценной бумаги (в том числе, векселя) относится к операциям с ценными бумагами, налоговая база по которым определяется в порядке, установленном статьей 214.1 НК РФ, лицами, признаваемыми налоговыми агентами в соответствии с пунктом 2 статьи 226.1 НК РФ.

При погашении собственного векселя Банк не является налоговым агентом в соответствии со статьей 226.1 НК РФ (векселедатель не поименован среди лиц, признаваемых  налоговыми агентами в соответствии с пунктом 2 статьи 226.1 НК РФ).

Вместе с тем, выплаты процентных (дисконтных) доходов при предъявлении физическим лицом к погашению векселя Банка относятся к доходам по операциям с ценными бумагами (Письма Минфина РФ от 30.05.2025г. № 03-04-05/53816, от 28.03.2025г. № 03-04-06/31327, от 10.07.2025г. № 03-04-05/67021).

Одновременно представители финансового ведомства в Письмах от 03.08.2012г. №  03-04-06/4-215, от 08.09.2011г. №  03-04-06/4-214 разъяснили:

«Поскольку вексельное обязательство является абстрактным, при оплате банком предъявленного к платежу собственного векселя физическому лицу, не являющемуся первым векселедержателем, отношения займа между банком и физическим лицом отсутствуют, однако содержание первоначального обязательства самого векселедателя совершенные по векселю индоссаменты не изменяют».

Таким образом, при погашении векселя осуществляется по сути исполнение Банком - заемщиком обязательств по договору займа, и на эту операцию нормы статьи 226.1 НК РФ не распространяются.

Как следствие, при погашении собственного векселя (вне зависимости от того, как эта операция оформлена) физическому лицу Банк является налоговым агентом в силу общего правила, закрепленного пунктом 1 статьи 226 НК РФ, лишь в отношении процентного дохода, выплачиваемого по векселю.  Банк обязан исчислить, удержать и перечислить в бюджет сумму налога с дохода в виде процентов (дисконта) по собственному векселю. Декларирование дохода от погашения векселя (кроме процентного дохода), исчисление и уплату налога в отношении указанного дохода физическое лицо осуществляет самостоятельно на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 228 НК РФ.

Аналогичный вывод содержится в Письмах Минфина от 02.02.2026г. № 03-04-06/6850, от 12.05.2025г. № 03-04-05/46296, от 10.07.2025г. № 03-04-05/67021:

«при погашении коммерческим банком собственного векселя функции налогового агента по налогу на доходы физических лиц таким банком не осуществляются. Налогоплательщик самостоятельно производит исчисление, декларирование и уплату налога на доходы физических лиц.

Вместе с тем при погашении коммерческим банком собственного процентного или дисконтного векселя такой банк признается налоговым агентом в соответствии с пунктом 1 статьи 226 Кодекса и на этом основании обязан удерживать налог с суммы выплачиваемого физическому лицу дохода в виде вексельного процента или дисконта».

Банк верно понимает, что:

- является налоговым агентом и обязан удержать налог с суммы процентов при погашении собственного векселя;

- у Банка, как у налогового агента, отсутствует обязанность уменьшать доход на документально подтвержденные расходы физического лица на приобретение такого векселя.

При этом при выплате процентного дохода Банк обязан определить налоговый статус физического лица.

В Письме ФНС России от 27.12.2023г. №  ШЮ-4-17/16342@ отмечается:

«Перечня документов, подтверждающих фактическое нахождение физических лиц в Российской Федерации и за пределами Российской Федерации, Кодексом не установлено.

Такими документами могут являться копии паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы, квитанции о проживании в гостинице, миграционная карта, табель учета рабочего времени и другие документы, на основании которых можно установить фактическое нахождение физического лица в Российской Федерации и за пределами Российской Федерации».

В случае, если на основании предоставленных документов Банком определен статус физического лица как налогового нерезидента, то полученный физическим лицом процентный доход по векселю относится к доходу по операциям с ценными бумагами и подлежит налогообложению с применением налоговой ставки, установленной  подпунктом 2 пункта 2.2 статьи 210 НК РФ (30%).

Документы и литература.

1.                  ГК РФ – Гражданский кодекс Российской Федерации (ч.I) от 30.11.1994г. № 51-ФЗ,  (ч.II) от 26.01.1996г. № 14-ФЗ, (ч. III) от 26.11.2001г. № 146-ФЗ, (ч. IV) от 18.12.2006г. № 230-ФЗ;

2.                  НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

3.                  Закон о переводном и простом векселе – Федеральный закон Российской Федерации от 11.03.1997г. № 48-ФЗ «О переводном и простом векселе»;

4.                  Положение о переводном и простом векселе - Положение о переводном и простом векселе, введенное в действие Постановлением Центрального Исполнительного Комитета и Совета Народных Комиссаров СССР от 07.08.1937г. № 104/1341.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki