О списании утраченного имущества

Ответ

Коллегия Налоговых Консультантов оказывает  весь комплекс аудиторских, консультационных и юридических услуг +7915-329-02-05

Бухгалтерский учет

В соответствии с пунктом 2 ПБУ 10/99[1] расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

В силу пункта 11 ПБУ 10/99 прочими расходами являются:

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

- прочие расходы.

В соответствии со статьей 11 Закона № 402-ФЗ[2] активы и обязательства подлежат инвентаризации (пункт 1).

 

При инвентаризации выявляется фактическое наличие соответствующих объектов, которое сопоставляется с данными регистров бухгалтерского учета (пункт 2).

Случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации. Обязательное проведение инвентаризации устанавливается законодательством РФ, федеральными и отраслевыми стандартами (пункт 3).

Так, согласно пункту 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности[3] проведение инвентаризации обязательно:

- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года). Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет. В организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков;

- при смене материально ответственных лиц;

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

- при реорганизации или ликвидации организации;

- в других случаях, предусмотренных законодательством РФ.

Следовательно, при возникновении любого из приведенных выше обстоятельств, в частности, составление годовой бухгалтерской отчетности, выявление фактов хищения, злоупотребления, порчи имущества, принятия решения о ликвидации организация обязана провести инвентаризацию имущества.

Порядок проведения инвентаризации имущества и оформления ее результатов установлен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 (далее – Методические указания).

В силу пункта 4.1 Методических указаний сличительные ведомости составляются по имуществу, при инвентаризации которого выявлены отклонения от учетных данных.

В сличительных ведомостях отражаются результаты инвентаризации, то есть расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей.

Суммы излишков и недостач товарно-материальных ценностей в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете.

Для документального оформления недостачи основных средств может использоваться сличительная ведомость по унифицированной форме № ИНВ-18.

Для документального оформления недостачи товаров, материалов и других запасов, может использоваться сличительную ведомость по унифицированной форме № ИНВ-19.

Пунктом 5.5 Методических указаний установлено, что результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчете.

На основании пункта 4 статьи 11 Закона № 402-ФЗ выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием объектов и данными регистров бухгалтерского учета подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация.

Согласно пункту 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

б) недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения (расходы), сверх норм - за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.

В соответствии с пунктом 5.1 Методических указаний недостачи материальных ценностей, денежных средств и другого имущества, а также порча сверх норм естественной убыли относятся на виновных лиц. В тех случаях, когда виновники не установлены или во взыскании с виновных лиц отказано судом, убытки от недостач и порчи списываются на издержки производства и обращения у организации или уменьшение финансирования (фондов) у государственного (муниципального) учреждения.

В силу пункта 5.2 Методических указаний в документах, представляемых для оформления списания недостач ценностей и порчи сверх норм естественной убыли, должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ на взыскание ущерба с виновных лиц, либо заключение о факте порчи ценностей, полученное от отдела технического контроля или соответствующих специализированных организаций (инспекций по качеству и др.).

Из приведенных положений следует, что стоимость утраченного имущества, выявленного по итогам инвентаризации, относится на виновных лиц. В том случае, если виновные лица не найдены или принято решение не взыскивать стоимость имущества с виновных лиц, утраченное имущество подлежит списанию на финансовый результат организации.  

В рассматриваемом нами случае из вопроса не ясно, по какой причине было утрачено имущество. Между тем, поскольку имущество отсутствует более трех лет, то сроки для предъявления претензий в адрес третьих лиц также пропущены.

На основании изложенного, считаем, что Организация вправе в целях обоснования факта списания имущества создать комиссию, которая составит Акт о проведении внутреннего расследования, в котором целесообразно указать информацию об обстоятельствах утраты имущества, а также информацию о том, что сроки для предъявления претензий в адрес третьих лиц истекли, в связи с чем, Организация отказывается от поиска виновных лиц и взыскания с них ущерба, поэтому имущество подлежит списанию с баланса Организации.

На основании Акта о проведении внутреннего расследования следует составить Акт о списании основного средства.

Таким образом, на основании данных инвентаризации, а также на основании Акта о проведении внутреннего расследования, Акта о списании основного средства Организация будет вправе списать утраченное ТС в состав прочих расходов.

Телеграм-канал https://t.me/knk_audit Бухучет, налоги, нововведения, прослеживаемость, иностранные компании, сложные случаи

Налоговый учет

На основании подпункта 5 пункта  2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

Кроме того, в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Из приведенных положений следует, что при наличии документов, составленных уполномоченным органом государственной власти, подтверждающих факт отсутствия виновных лиц, стоимость утраченного имущества может учитываться в составе расходов в целях исчисления налога на прибыль.

Фискальными органами и судебными инстанциями также высказывается позиция, согласно которой отсутствие виновных лиц должно быть подтверждено документом, составленным уполномоченным органом власти - Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 06.10.2020 № Ф04-3986/2020 по делу № А45-21326/2019, от 29.09.2020 № Ф04-4117/2020 по делу № А27-26692/2019, ФАС Московского округа от 08.10.2012 по делу № А40-15384/12-99-73, Письма Минфина РФ от 27.04.2020 № 03-03-07/34451, от 20.08.2019 № 03-03-06/1/63646, от 08.12.2017 № 03-03-06/1/81919, от 06.10.2017 № 03-03-06/1/65418.

В рассматриваемом нами случае документ, составленный уполномоченным органом, будет отсутствовать.

Кроме того, в Письме Минфина РФ от 27.08.2014 № 03-03-06/1/42717 была высказана позиция, согласно которой при наличии виновного лица сумма ущерба может быть включена в состав расходов, если налогоплательщиком будет получено возмещение ущерба, сумма которого будет включена в состав доходов:

«Вопрос: О налоге на прибыль в случае хищения денежных средств, если виновное лицо установлено….

Ответ: …. Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В рассматриваемой ситуации виновное лицо установлено, поэтому данная норма не применяется.

Таким образом, поскольку виновное лицо обнаружено, то требование о компенсации убытков от хищения денежных средств может быть предъявлено организацией виновному лицу в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

При этом в связи с признанием внереализационного дохода в виде сумм, полученных в возмещение убытка, налогоплательщик имеет право признать в составе расходов стоимость утраченного имущества на основании подпункта 20 пункта 1 статьи 265 Кодекса».

В рассматриваемом нами случае виновное лицо установлено не будет.

На основании изложенного, считаем, что в виду отсутствия документа, составленного уполномоченным органом об отсутствии виновных лиц, признание остаточной стоимости утраченного имущества в составе расходов в целях исчисления налога на прибыль может повлечь претензии со стороны налоговых органов.

Факт истечения сроков исковой давности для предъявления претензий в адрес третьих лиц в данном случае не повлияет на наличие риска, поскольку нормой подпункта 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ, истечение срока исковой давности не поименовано в качестве основания для отсутствия документа, составленного уполномоченным органом.

Какие-либо разъяснения или арбитражная практика, свидетельствующие о возможности списания имущества в налоговом учете в случае его утраты при условии, что претензии к виновным лицам не предъявлялись, виновные лица не устанавливались в связи с истечением сроков исковой давности, нами не выявлены.

Кроме того, хотелось бы обратить Ваше внимание на следующее.

Исчерпывающий (закрытый) перечень случаев, при которых у налогоплательщика возникает обязанность по восстановлению НДС ранее принятого к вычету, содержится в пункте 3 статьи 170 НК РФ.

Списание имущества по причине его утраты в данном перечне не поименовано.

Таким образом, у Организации отсутствует обязанность по восстановлению НДС при совершении таких операций, как списание имущества по причине его утраты.

Данного мнения придерживается ВАС РФ в Решении от 19.05.11 № 3943/11, от 23.10.06 № 10652/06, от 23.10.06 № 10652/06, ФНС РФ в Письме от 21.05.15 № ГД-4-3/8627@, Минфин РФ в Письме от 02.03.18 № 03-03-06/1/13389.

Между тем, обращаем внимание Организации на Постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.14  «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» № 33 (пункт 10):

«При определении налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), необходимо иметь в виду, что исходя из содержания пункта 1 статьи 146 НК РФ такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения.

Однако налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу пункта 1 статьи 54 Кодекса он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности.

В этой связи при возникновении спора о соответствии действительности приводимых налогоплательщиком причин выбытия имущества, в том числе при оценке достоверности и полноты представленных им документов в подтверждение факта и обстоятельств выбытия, судам следует учитывать характер деятельности налогоплательщика, условия его хозяйствования, принимать во внимание соответствие объемов и частоты выбытия имущества обычному для такой деятельности уровню и иные подобные обстоятельства, а также оценивать возражения налогового органа относительно вероятности выбытия имущества по указанным налогоплательщиком причинам, в частности доводы о чрезмерности потерь.

Если в ходе судебного разбирательства установлен факт выбытия имущества, однако не подтверждено, что выбытие имело место в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, судам надлежит исходить из наличия у него обязанности исчислить налог по правилам, установленным пунктом 2 статьи 154 Кодекса для случаев безвозмездной реализации имущества».

Таким образом, позиция Пленума ВАС РФ сводится к тому, что при списании имущества налогоплательщику необходимо подтвердить факт утраты такого имущества, что имущество не было безвозмездно передано третьим лицам. В противном случае выбытие имущества будет расцениваться судами в качестве его безвозмездной передачи, влекущее необходимость исчислить НДС по правилам пункта 2 статьи 154 НК РФ.

По данному вопросу имеется отрицательная арбитражная практика (Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 24.01.19 № Ф03-5265/2018 по делу № А80-115/2018,  Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 16.07.19 № Ф06-48535/2019 по делу № А55-27154/2018).

В рассматриваемом нами случае при списании имущества на основании данных инвентаризации и Акта о проведении служебной проверки у Организации будут отсутствовать доказательства, того, что выбытие имущества имело место в результате наступления событий, не зависящих от ее воли, что имущество не было безвозмездно передано третьим лицам.

Следовательно, у Организации существует риск доначисления контролирующими органами НДС со стоимости списанного имущества в связи с отсутствием документов, подтверждающих выбытие имущества по обстоятельствам, не зависящим от воли Организации.

На наш взгляд, факт истечения срока исковой давности для предъявления претензий в адрес третьих лиц, не свидетельствует о том, что такое имущество не было передано третьим лицам, следовательно, не минимизирует приведенный риск.

 

Коллегия Налоговых Консультантов, 9 февраля 2022 года

Телеграм-канал https://t.me/knk_audit Бухучет, налоги, нововведения, прослеживаемость, иностранные компании, сложные случаи

 

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел