О выплатах в адрес иностранного учредителя – резидента ОАЭ

Ответ

Телеграм-канал https://t.me/knk_audit Бухучет, налоги, нововведения, прослеживаемость, иностранные компании, сложные случаи

 

 

В случае если иностранная организация – резидент ОАЭ, полностью принадлежит Правительству ОАЭ или любому местному правительству ОАЭ (и имеются соответствующие подтверждающие документы), при наличии на дату выплаты соответствующего дохода подтверждений, полученных от иностранной организации и оформленных в соответствии с требованиями НК РФ, о том, что она является резидентом ОАЭ в целях применения Соглашения и фактическим получателем дохода, налогооблагаемого дохода на территории РФ не возникает.

Соответственно, у Организации будут отсутствовать обязанности удерживать соответствующий налог и выполнять функции налогового агента, как при выплате дивидендов, так и при выплате действительной стоимости доли при выходе участника.

При отсутствии таких подтверждений, а также в случае, если иностранная организация – резидент ОАЭ не принадлежит Правительству ОАЭ (или любому местному правительству ОАЭ), Организация обязана исполнить обязанности налогового агента и удержать налог:

- по ставке 15%  с суммы выплачиваемых дивидендов;

- по ставке 20% с суммы дохода, выплачиваемого при выходе участника из общества, в части, превышающей взнос этого иностранного участника в уставный капитал общества.

Обоснование:

В соответствии со статьей 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль признаются, в том числе, иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ.

Пунктом 3 статьи 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль в этом случае признаются доходы, полученные от источников в РФ, перечень которых приведен в пункте 1 статьи 309 НК РФ.

 

Дивиденды

 

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 309 НК РФ к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации подлежащим обложению налогом, относятся,  дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, либо индивидуальным предпринимателем, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода.

Таким образом, в общем случае доходы в виде дивидендов, выплачиваемые иностранной организации, относятся к доходам от источников РФ, подлежащих налогообложению.

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 1 статьи 7 НК РФ, если международным договором РФ установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами, применяются правила и нормы международных договоров РФ.

Согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

Пунктом 3 статьи 310 НК РФ предусмотрено, что в случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в РФ по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 312 НК РФ при применении положений международных договоров РФ иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым РФ имеет международный договор РФ по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Помимо этого иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров РФ, подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Предоставление иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, указанных подтверждений налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором РФ предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, является основанием для освобождения такого дохода от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Между Правительством РФ и Правительством ОАЭ заключено «Соглашение о налогообложении дохода от инвестиций Договаривающихся государств и их финансовых и инвестиционных учреждений» от 07.12.2011 (далее – Соглашение).

Пунктами 1 и 2 статьи 4 Соглашения предусмотрено, что  дивиденды, выплачиваемые компанией, являющейся резидентом Договаривающегося государства (РФ), другому Договаривающемуся государству (ОАЭ) или его финансовым или инвестиционным учреждениям, облагаются налогом только в этом другом Договаривающемся государстве (ОАЭ).

Термин «дивиденды» при использовании в настоящем Соглашении означает доход от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, дающих право на участие в прибыли, а также доходы, выплачиваемые в том числе в форме процентов, на которые распространяется режим налогообложения доходов от акций того Договаривающегося государства, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды. Этот термин также означает любые выплаты по паям паевых инвестиционных фондов (за исключением паевых инвестиционных фондов недвижимости или аналогичных средств коллективного инвестирования, созданных прежде всего для инвестиций в недвижимое имущество).

При этом в соответствии с подпунктом ii пункта 1 статьи 2 Соглашения выражение «Договаривающееся государство или его финансовые и инвестиционные учреждения» означает в Объединенных Арабских Эмиратах:

- Правительство Объединенных Арабских Эмиратов;

- любое местное правительство Объединенных Арабских Эмиратов (Абу-Даби, Дубая, Шарджи, Рас-эль-Хаймы, Эль-Фуджайры, Умм-эль-Кайвайна и Аджмана);

- Центральный банк Объединенных Арабских Эмиратов;

- Инвестиционное управление Абу-Даби;

- Эмиратское инвестиционное управление;

- любую финансовую или инвестиционную организацию, учреждение, агентство, орган или иное образование, полностью принадлежащие Правительству Объединенных Арабских Эмиратов или любому местному правительству Объединенных Арабских Эмиратов;

- государственный пенсионный фонд Объединенных Арабских Эмиратов.

Из приведенных норм Соглашения следует, что дивиденды, выплачиваемые российской организацией, в адрес иностранной организации – резидента ОАЭ, полностью принадлежащей Правительству ОАЭ или любому местному правительству ОАЭ, облагаются налогом только на территории ОАЭ.

Для применения указанных норм международного соглашения иностранная организация – резидент ОАЭ должна предоставить российской организации, выплачивающей доход (до даты его выплаты):

- подтверждение, заверенное компетентным органом, что эта иностранная организация является резидентом ОАЭ в целях применения Соглашения;

- подтверждение, что эта иностранная организация является фактическим получателем дохода.

Кроме того, учитывая, что Соглашение в части выплаты дивидендов распространяется на компанию – резидента ОАЭ, полностью принадлежащую Правительству ОАЭ, по нашему мнению, у Организации должны быть в наличии документы, подтверждающие соответствие иностранной компании данному требованию.

При наличии указанных выше документов, оформленных в соответствии с требованиями действующего законодательства, при выплате дивидендов российская организация вправе применить нормы международного договора и не удерживать соответствующий налог.

В отсутствие  указанных выше подтверждений, а также в случае, если иностранная организация – резидент ОАЭ не принадлежит Правительству ОАЭ (или любому местному правительству ОАЭ), у Организации будет отсутствовать право на применение норм международного договора[1].

В таком случае, в силу статьи 310 НК РФ Организация при выплате дохода в виде дивидендов должна удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму налога.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой по доходам в виде дивидендов, полученным иностранной организацией, применяется ставка 15%.

При этом налог исчисляется с учетом особенностей, предусмотренных статьей 275 НК РФ.

Выкуп доли

 

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 Закона № 14-ФЗ[2] общество не вправе приобретать доли или части долей в своем уставном капитале, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Федеральным законом.

 

Согласно пункту 1 статьи 26 Закона № 14-ФЗ участник общества вправе выйти из общества путем отчуждения доли обществу независимо от согласия других его участников или общества, если это предусмотрено уставом общества. Заявление участника общества о выходе из общества должно быть нотариально удостоверено по правилам, предусмотренным законодательством о нотариате для удостоверения сделок.

Право участника общества на выход из общества может быть предусмотрено уставом общества при его учреждении или при внесении изменений в его устав по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно, если иное не предусмотрено федеральным законом.

По имеющимся у нас данным Уставом Организации предусмотрено право участника выйти из общества путем отчуждения ему своей доли.

В ответе мы исходим из того, что выкуп доли осуществляется в соответствии со статьей 26 Закона № 14-ФЗ.

В силу пункта 6.1 статьи 23 Закона № 14-ФЗ в случае выхода участника общества из общества в соответствии со статьей 26 настоящего Федерального закона его доля переходит к обществу. При этом общество обязано выплатить вышедшему из общества участнику общества действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дате перехода к обществу доли вышедшего из общества участника общества, или с согласия этого участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости либо в случае неполной оплаты им доли в уставном капитале общества действительную стоимость оплаченной части доли.

 

 В силу пункта 1 статьи 309 НК РФ к доходам иностранной организации от источников в РФ подлежащим обложению налогом, относятся,  в частности:

2) доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации (с учетом положений абзаца второго пункта 1 части второй статьи 250 НК РФ[3]);

5) доходы от реализации акций (долей) организаций, более 50 процентов активов которых прямо или косвенно состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей), за исключением акций, признаваемых обращающимися на организованном рынке ценных бумаг в соответствии с пунктом 9 статьи 280 настоящего Кодекса.

Коллегия Налоговых Консультантов оказывает и юридические услуги, в т.ч. по  налоговым проверкам +7915-329-02-05

Согласно пункту 2 статьи 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подпунктах 5, 6 и 9.1 пункта 1 настоящей статьи, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории РФ, не приводящие к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со статьей 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

По нашему мнению, в данном случае возникает вопрос, какая из норм пункта 1 статьи 309 НК РФ применяется в случае выкупа собственной доли у иностранного учредителя.

Так, операция по продаже доли у иностранного учредителя влечет возникновение дохода от реализации доли российской компании, в связи чем следует применять положения подпункта 5 пункта 1 статьи 309 НК РФ.

С другой стороны, в том случае, если выкуп собственной доли осуществляется на основании положений пункта 6.1 статьи 23 Закона № 14-ФЗ, у Организации возникает обязанность выплатить действительную стоимость доли.

В этом, случае, по сути, на наш взгляд, Учредителю Организации выплачивается номинальная стоимость доли, а также часть прибыли Организации, приходящаяся на реализуемую им часть доли, что влечет обоснованное применение положений подпункта 2 пункта 1 статьи 309 НК РФ.

Данный вывод подтверждается Письмом Минфина РФ 26.03.2018 № 03-08-05/18746, в котором указано следующее:

«В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) плательщиками налога на прибыль организаций признаются российские организации, а также иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

В соответствии со ст. 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон) участник общества вправе выйти из общества путем отчуждения обществу доли в уставном капитале.

Согласно п. 6.1 ст. 23 Закона в случае выхода участника общества из общества в соответствии со статьей 26 Закона его доля переходит к обществу. Общество обязано выплатить участнику общества, подавшему заявление о выходе из общества, действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню подачи заявления о выходе из общества, или с согласия этого участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости либо в случае неполной оплаты им доли в уставном капитале общества действительную стоимость оплаченной части доли.

Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, установлен статьей 251 Кодекса. Исходя из норм подпункта 4 пункта 1 статьи 251 Кодекса не учитываются для целей налогообложения прибыли доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником), при уменьшении уставного капитала в соответствии с законодательством Российской Федерации, при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками. Положения подпункта 4 пункта 1 статьи 251 Кодекса применяются в том числе и к правоотношениям с участием иностранных организаций.

В случае если налогоплательщик является иностранной организацией и не осуществляет свою деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, то в соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со статьей 309 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 309 Кодекса доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации (с учетом положений п. п. 1 и 2 ст. 43 Кодекса), относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Исходя из вышеизложенного доход в виде действительной стоимости доли в уставном капитале ООО, получаемый иностранной организацией при выходе из общества, подлежит налогообложению у источника выплаты в Российской Федерации в части, превышающей взнос этого иностранного участника в уставный капитал общества.

При этом налог с видов доходов, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 309 Кодекса, исчисляется по ставке, предусмотренной подпунктом 1 пункта 2 статьи 284 Кодекса».

Аналогичный вывод содержится в Письме Минфина РФ от 01.08.2016 № 03-08-05/44916.

Поскольку в рассматриваемом нами случае у Организации также возникает обязанность по приобретению части доли у своего учредителя по действительной стоимости, определяемой на основании данных о стоимости чистых активов, доход, полученный иностранной компанией, подлежит обложению налогом на прибыль на основании положений подпункта 2 пункта 1 статьи 309 НК РФ.

Налогооблагаемый доход при этом будет определяться как разница между суммой выплаченного дохода и стоимостью доли, оплаченной иностранной компанией.

Как было отмечено нами ранее, при применении норм НК РФ необходимо учитывать положения действующих международных договоров.

Положениями Соглашения с ОАЭ прямо не определен порядок налогообложения действительной стоимости доли, полученной иностранной компанией от продажи доли в УК российской организации.

При этом имеющиеся на сегодняшний момент разъяснения контролирующих органов по вопросу применения международных соглашений в отношении доходов, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 309 НК РФ, свидетельствуют о том, что такой доход квалифицируется в качестве дивидендов.

Основанием для указанного вывода является необходимость руководствоваться Комментариями к Модельной конвенции Организации экономического сотрудничества и развития по налогам на доход и капитал, в пункте 28 которых указано, что выплаты, рассматриваемые в качестве дивидендов, могут включать не только распределение прибыли на основе решения, принимаемого на ежегодных собраниях акционеров компании, но также иные выплаты в денежной форме или имеющие денежный эквивалент, такие как премиальные акции, премии, ликвидационные выплаты и скрытое распределение прибыли. Такие платежи могут выплачиваться из текущей прибыли, а также из резервов, в том числе из прибыли прошлых лет. Как правило, распределение прибыли, которое сопровождается уменьшением прав, например выплаты, представляющие собой возврат капитала в любой форме, не рассматриваются как дивиденды.

Так, в Письме Минфина РФ от 23.10.2020 № 03-08-05/92702 по вопросу налогообложения дохода иностранной организации-участника в виде имущества, полученного при ликвидации российской организации, указано следующее:

«Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций являются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со статьей 309 Кодекса.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 309 Кодекса доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации (с учетом положений абзаца второго пункта 1 части второй статьи 250 Кодекса), относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом в соответствии с пунктом 1 статьи 310 Кодекса.

Абзацем вторым пункта 1 части второй статьи 250 Кодекса предусмотрено, что для целей главы 25 Кодекса к доходам от долевого участия в других организациях, выплачиваемым в виде дивидендов, также относится доход в виде имущества (имущественных прав), который получен акционером (участником) организации при выходе из организации либо при распределении имущества ликвидируемой организации между ее акционерами (участниками) в размере, превышающем фактически оплаченную (вне зависимости от формы оплаты) соответствующим акционером (участником) стоимость акций (долей, паев) такой организации.

Вместе с тем в силу норм статьи 7 Кодекса налогообложение доходов, полученных австрийским участником при увеличении уставного капитала российского общества путем увеличения номинальной стоимости долей его участников за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, осуществляется в соответствии с положениями Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Австрийской Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 13.04.2000 (далее - Конвенция).

Согласно пункту 3 статьи 10 "Дивиденды" Конвенции термин "дивиденды" означает доход от акций любого вида и других прав, не являющихся долговыми требованиями, но дающих право на участие в прибыли, а также доход от других корпоративных прав, который подлежит такому же налогообложению, как и доходы от акций в соответствии с законодательством Государства, резидентом которого является компания, распределяющая прибыль.

При этом при применении международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения следует учитывать Комментарии к Модельной конвенции Организации экономического сотрудничества и развития по налогам на доход и капитал (далее - Комментарии и Модельная конвенция), в том числе на основе которой Российской Федерацией заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения с иностранными государствами.

Согласно пункту 28 Комментариев к статье 10 "Дивиденды" Модельной конвенции выплаты, рассматриваемые в качестве дивидендов, могут включать не только распределение прибыли на основе решения, принимаемого на ежегодных собраниях акционеров компании, но также иные выплаты в денежной форме или имеющие денежный эквивалент, такие как премиальные акции, премии, ликвидационные выплаты и скрытое распределение прибыли. Такие платежи могут выплачиваться из текущей прибыли, а также из резервов, в том числе из прибыли прошлых лет. Как правило, распределение прибыли, которое сопровождается уменьшением прав, например выплаты, представляющие собой возврат капитала в любой форме, не рассматриваются как дивиденды.

Таким образом, доход в виде имущества, распределяемый австрийскому участнику при ликвидации российской организации, в размере, превышающем фактически оплаченную (вне зависимости от формы оплаты) соответствующим участником стоимость доли такой организации, по нашему мнению, следует квалифицировать как доход в виде дивидендов. Следовательно, налогообложение данного дохода австрийской компании осуществляется в соответствии с положениями статьи 10 "Дивиденды" Конвенции, регулирующей налогообложение дивидендов».

Аналогичный вывод сделан в Письме Минфина РФ от 17.09.2020 № 03-08-05/81640.

В Письме Минфина РФ от 17.12.2018 № 03-08-05/91848 в отношении дохода, полученного иностранным участником при выходе из общества, сделан следующий вывод:

«Участник общества вправе выйти из общества путем отчуждения доли обществу независимо от согласия других его участников или общества, если это предусмотрено уставом общества (статья 26 Закона N 14-ФЗ).

Пунктом 61 статьи 23 Закона N 14-ФЗ установлено, что в случае выхода участника общества из общества в соответствии со статьей 26 Закона N 14-ФЗ его доля переходит к обществу. При этом общество обязано выплатить участнику общества, подавшему заявление о выходе из общества, действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню подачи заявления о выходе из общества, или с согласия этого участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости либо в случае неполной оплаты им доли в уставном капитале общества действительную стоимость оплаченной части доли.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы налогоплательщика в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками.

Из указанного следует, что, если действительная стоимость доли участника общества при выходе из состава участников общества превышает первоначальную стоимость доли, выплата в части, превышающей взнос этого иностранного участника в уставный капитал общества, признается для целей налогообложения доходом налогоплательщика - участника общества.

Согласно статье 247 Кодекса для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций являются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со статьей 309 Кодекса.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 309 Кодекса доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, в том числе при их ликвидации (с учетом положений подпунктов 1 и 2 статьи 43 Кодекса), относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом.

Вместе с тем в силу норм статьи 7 Кодекса налогообложение доходов в виде дивидендов, полученных финляндским участником при выходе из российского общества, осуществляется в соответствии с положениями Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Финляндской Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от 04.05.1996 (далее - Соглашение).

В соответствии с пунктом 4 статьи 10 Соглашения термин "дивиденды" означает доход от акций или от других прав, которые не являются долговыми требованиями, дающих право на участие в прибыли, а также доход от других корпоративных прав, который подлежит такому же налоговому регулированию, как доход от акций, в соответствии с законодательством государства, в котором компания, распределяющая прибыль, является резидентом.

При этом при применении международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения следует учитывать Комментарии к Модельной конвенции Организации экономического сотрудничества и развития по налогам на доход и капитал (далее - Комментарии и Модельная конвенция), в том числе на основе которой Российской Федерацией заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения с иностранными государствами.

Согласно пункту 28 Комментариев к статье 10 "Дивиденды" Модельной конвенции выплаты, рассматриваемые в качестве дивидендов, могут включать не только распределение прибыли на основе решения, принимаемого на ежегодных собраниях акционеров компании, но также иные выплаты в денежной форме или имеющие денежный эквивалент, такие, как премиальные акции, премии, ликвидационные выплаты и скрытое распределение прибыли. Как правило, распределение прибыли, которое сопровождается уменьшением прав, например, выплаты, представляющие собой возврат капитала в любой форме, не рассматривается как дивиденды.

Таким образом, доход в виде выплат, производимых в адрес иностранной компании в результате уменьшения уставного капитала российской организации в части превышения суммы взноса этого иностранного участника в уставный капитал, должен быть квалифицирован как дивиденды для целей налогообложения и подлежать налогообложению у источника по ставке, предусмотренной пунктом 1 статьи 10 Соглашения.

При этом доход в размере части первоначального вклада квалифицируется как "Другие доходы" в соответствии с нормами Соглашения и налогообложению у источника выплаты не подлежит на основании норм статьи 21 Соглашения».

Учитывая приведенные разъяснения, по нашему мнению, при выплате дохода, связанного с выкупом у иностранной организации доли в связи с ее выходом из Общества, возникает доход в размере превышения подлежащей выплате суммы над стоимостью приобретения указанной доли, который с точки зрения международных соглашений квалифицируется как дивиденды.

Как было отмечено нами ранее, в соответствии с Соглашением дивиденды, выплачиваемые российской организацией, в адрес иностранной организации – резидента ОАЭ, полностью принадлежащей Правительству ОАЭ, облагаются налогом только на территории ОАЭ.

Соответственно, при наличии подтверждений, предусмотренных статьей 312 НК РФ,

при выплате указанного дохода российская организация вправе применить нормы международного договора и не удерживать соответствующий налог.

В отсутствие соответствующих подтверждений, а также в случае, если иностранная организация – резидент ОАЭ не принадлежит Правительству ОАЭ, Организация обязана исчислить и удержать налог с дохода в виде превышения подлежащей выплате действительной стоимости доли над стоимостью ее приобретения иностранной организацией.

При этом обращаем Ваше внимание, что квалификация указанной выплаты в качестве дивидендов, производилась контролирующими органами исключительно с целью применения норм международных соглашений.

В случае, когда международные соглашения отсутствуют или не могут быть применены, то указанная выплата в целях определения ставки налога не является дивидендом. В таком случае налог исчисляется по ставке, предусмотренной подпунктом 1 пункта 2 статьи 284 НК РФ, т.е. в размере 20%.

 

Данный вывод подтверждается разъяснениями контролирующих органов.

Письмо Минфина РФ от 26.03.2018 № 03-08-05/18746:

«Вопрос: О налоге на прибыль с дохода иностранной организации в виде действительной стоимости доли в уставном капитале ООО, полученного при выходе из него.

Ответ:

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) плательщиками налога на прибыль организаций признаются российские организации, а также иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

В соответствии со ст. 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон) участник общества вправе выйти из общества путем отчуждения обществу доли в уставном капитале.

Согласно п. 6.1 ст. 23 Закона в случае выхода участника общества из общества в соответствии со статьей 26 Закона его доля переходит к обществу. Общество обязано выплатить участнику общества, подавшему заявление о выходе из общества, действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню подачи заявления о выходе из общества, или с согласия этого участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости либо в случае неполной оплаты им доли в уставном капитале общества действительную стоимость оплаченной части доли.

Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, установлен статьей 251 Кодекса. Исходя из норм подпункта 4 пункта 1 статьи 251 Кодекса не учитываются для целей налогообложения прибыли доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником), при уменьшении уставного капитала в соответствии с законодательством Российской Федерации, при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками. Положения подпункта 4 пункта 1 статьи 251 Кодекса применяются в том числе и к правоотношениям с участием иностранных организаций.

В случае если налогоплательщик является иностранной организацией и не осуществляет свою деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, то в соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со статьей 309 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 309 Кодекса доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации (с учетом положений п. п. 1 и 2 ст. 43 Кодекса), относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Исходя из вышеизложенного доход в виде действительной стоимости доли в уставном капитале ООО, получаемый иностранной организацией при выходе из общества, подлежит налогообложению у источника выплаты в Российской Федерации в части, превышающей взнос этого иностранного участника в уставный капитал общества.

При этом налог с видов доходов, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 309 Кодекса, исчисляется по ставке, предусмотренной подпунктом 1 пункта 2 статьи 284 Кодекса».

В Письме Минфина РФ от 07.10.2011 № 03-08-05 сделан следующий вывод:

«Согласно пп. 2 п. 1 ст. 309 Кодекса к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации, подлежащим обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, относятся в том числе доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации (с учетом положений п. п. 1 и 2 ст. 43 настоящего Кодекса). При этом с видов доходов, указанных в пп. 2 п. 1 ст. 309 Кодекса, налог исчисляется по ставке, предусмотренной пп. 1 п. 2 ст. 284 Кодекса, то есть по ставке 20 процентов.

В случае если иностранная организация является резидентом государства, с которым у Российской Федерации заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, применению подлежат нормы соответствующего международного договора».

Коллегия Налоговых Консультаций, 15 июня 2022 года

Телеграм-канал https://t.me/knk_audit Бухучет, налоги, нововведения, прослеживаемость, иностранные компании, сложные случаи

 

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел