Валюта в первичных документах и счетах-фактурах

Ответ

 

Телеграм-канал https://t.me/knk_audit Бухучет, налоги, нововведения, прослеживаемость, иностранные компании, сложные случаи

 

 

По нашему мнению, нормы действующего законодательства о бухгалтерском учете не запрещают оформлять первичные учетные документы в иностранной валюте.

Однако учитывая противоречивое мнение контролирующих органов и арбитражную практику, у Клиента существует риск предъявления претензий со стороны налоговых органов в части исключения из состава расходов стоимости услуг, оказанных Экспедитором и оформленных актом в иностранной валюте.

В целях нивелирования риска Экспедитор вправе дополнить акт дополнительным реквизитом, в котором целесообразно указать информацию о стоимости оказанных услуг в рублях.

Счет-фактуру следует выставлять в той валюте, в которой осуществляются расчеты.

Поэтому в случае если расчеты осуществляются в долларах США, то счет-фактуру следует оформить в долларах США.

Обоснование:

Статьей 421 ГК РФ определено, что условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422).

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 317 ГК РФ денежные обязательства должны быть выражены в рублях.

В денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, "специальных правах заимствования" и др.). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Согласно пункту 3 статьи 317 ГК РФ использование иностранной валюты, а также платежных документов в иностранной валюте при осуществлении расчетов на территории РФ по обязательствам допускается в случаях, в порядке и на условиях, определенных законом или в установленном им порядке.

В Информационном письме Президиума ВАС РФ от 04.11.2002 № 70 были даны разъяснения, согласно которым при применении статьей 140 и 317 ГК РФ необходимо определять валюту, в которой денежное обязательство выражено (валюту долга), и валюту, в которой это денежное обязательство должно быть оплачено (валюту платежа).

Таким образом, в рассматриваемом нами случае сторонами договора валюта долга и валюта платежа выражены в долларах США.

Далее рассмотрим порядок составления первичных документов и счетов-фактур.

Первичный документ (акт)

В соответствии с частью 2 статьи 12 Закона № 402-ФЗ[1] денежное измерение объектов бухгалтерского учета производится в валюте РФ.

Согласно части 3 статьи 12 Закона № 402-ФЗ, если иное не установлено законодательством Российской Федерации, стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в валюту РФ.

В свою очередь требования к оформлению первичных документов установлены статьей 9 Закона № 402-ФЗ.

Так, в соответствии с частью 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ обязательными реквизитами первичного учетного документа являются:

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

4) содержание факта хозяйственной жизни;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Согласно части 4 статьи 9 Закона № 402-ФЗ формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

В пункте 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности[2] указано, что первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).

Кроме того, в соответствии с пунктом 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей.

Приведенные нормы, по нашему мнению, не свидетельствуют о том, что первичные документы не могут составляться в иностранной валюте.

Вместе с тем, по мнению контролирующих органов, первичные документы должны быть составлены в рублях РФ.

Письмо Минфина РФ от 12.01.2007 № 03-03-04/1/866:

«Требования к составлению и оформлению первичных учетных документов установлены Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) и среди обязательных реквизитов содержат измерители хозяйственных операций в натуральном и денежном выражении. При этом в соответствии с вышеназванным Законом бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях. Таким образом, первичный учетный документ должен быть составлен в валюте Российской Федерации. Аналогичные требования предъявляются к первичным учетным документам, являющимся основой для составления аналитических регистров налогового учета.

Изложенная позиция подтверждается Письмом Минфина России от 11.11.2003 N 16-00-14/56.

Унифицированные формы N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ" и N КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат", разработанные на основании ст. 9 Закона N 129-ФЗ, утверждены Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ" и согласованы с Минфином России, Минэкономики России. В указанных формах документов содержаться измерители хозяйственной операции - рубли.

Следовательно, заполнение указанных форм в иностранной валюте будет являться нарушением требований законодательства Российской Федерации, предъявляемых к первичным учетным документам».

Письмо УФНС РФ по г. Москве от 21.04.2009 № 16-15/038922:

«В Федеральном законе от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) установлены требования к составлению и оформлению первичных учетных документов - в обязательных реквизитах необходимо указать измерители хозяйственных операций в натуральном и денежном выражении.

При этом в соответствии с Законом N 129-ФЗ бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте РФ - в рублях.

Таким образом, первичный учетный документ должен быть составлен в валюте РФ. Аналогичное требование предъявляется к первичным учетным документам, являющимся основой для составления аналитических регистров налогового учета.

Унифицированная форма N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ", разработанная на основании статьи 9 Закона N 129-ФЗ и утвержденная постановлением Госкомстата России от 11.11.99 N 100 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ", содержит измеритель хозяйственных операций - рубли.

Следовательно, заполнение типовой формы N КС-2 в иностранной валюте является нарушением требований законодательства Российской Федерации, предъявляемых к оформлению первичных учетных документов».

В Письме УФНС РФ по г. Москве от 13.01.2012 № 16-15/001556@ было отмечено следующее:

«Товарная накладная (форма N ТОРГ-12) утверждена постановлением Госкомстата России от 25.12.98 N 132 и относится к первичной учетной документации по учету торговых операций. Применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации.

Составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

Надлежащее оформление товарной накладной по форме N ТОРГ-12 подразумевает наличие в ней таких данных, как цена и стоимость товара.

Согласно Порядку применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденному постановлением Госкомстата России от 24.03.99 N 20, в унифицированные формы первичной учетной документации (кроме форм по учету кассовых операций), утвержденные Госкомстатом России, организация при необходимости может вносить дополнительные реквизиты.

Следовательно, организация-продавец может внести в унифицированную форму N ТОРГ-12 дополнительные графы, в которых измерители стоимости товаров будут указаны:

- в иностранной валюте;

- в рублях по курсу Банка России на дату перехода права собственности на товар к покупателю (без учета и с учетом сумм НДС).

При этом заполнить дополнительные графы в рублях поставщик по согласованию с покупателем может позднее, когда будет известен курс валюты на дату поступления товара на склад покупателя».

Коллегия Налоговых Консультантов оказывает и юридические услуги, в т.ч. по  налоговым проверкам +7915-329-02-05

Таким образом, по мнению налогового органа, является допустимым указание в товарной накладной дополнительных строк, в которых стоимость товара будет указана в иностранной валюте. При этом указание рублевого эквивалента является обязательным.

В то же время в некоторых письмах налоговых органов высказывалось  противоположенное мнение.

 

Письмо УФНС РФ по г. Москве от 18.12.2009 № 16-15/134038@:

«Вопрос: Обязана ли организация подавать уточненную декларацию по налогу на прибыль за период, по которому завершена выездная налоговая проверка? При этом в ходе выездной проверки выявлено, что расходы, учтенные в целях налогообложения прибыли, документально подтверждены актами приемки выполненных работ, стоимость которых выражена в условных единицах. Данные расходы признаны инспекцией не соответствующими положениям главы 25 НК РФ, а подача уточненной декларации вызвана изменением валюты по указанным актам.

Ответ:

Согласно статье 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.96 "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в пункте 2 статьи 9 Закона N 129-ФЗ.

Кроме того, в пункте 1 статьи 8 Закона N 129-ФЗ установлено, что бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - рублях.

Таким образом, акты о приемке оказанных организациями-контрагентами услуг, стоимость по которым выражена в условных единицах, при наличии в них всех обязательных реквизитов в соответствии с требованиями статьи 9 Закона N 129-ФЗ, являются первичными документами для налогового учета понесенных расходов.

Следовательно, принятие инспекцией решения о занижении организацией налоговой базы на сумму расходов, подтвержденных такими документами, является неправомерным. То есть подача уточненной налоговой декларации не требуется».

Письмо УФНС РФ по г. Москве от 04.12.2009 № 16-15/128350:

«В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в пункте 2 статьи 9 Закона N 129-ФЗ.

Кроме того, в пункте 1 статьи 8 Закона N 129-ФЗ установлено, что бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях.

Таким образом, акты о приемке оказанных услуг по аренде, стоимость по которым выражена в долларах США, являются первичными документами для налогового учета расходов по аренде».

Отметим, что приведенные разъяснения контролирующих органов основаны на действующем ранее Законе № 129-ФЗ[3]. Вместе с тем, действующий в настоящее время Закон № 402-ФЗ содержит, по сути, аналогичные нормы о том, что учет ведется в рублях.

При этом возможность заполнения первичных документов в условных единицах в соответствии с нормами Закона № 402-ФЗ была проанализирована в Письме УФНС РФ по Московской области от 28.02.2014 № 16-21/10933:

«Пунктом 2 ст. 12 Закона N 402-ФЗ установлено, что денежное измерение объектов бухгалтерского учета производится в валюте РФ, то есть в рублях. При этом по общему правилу, установленному п. 3 данной статьи, стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли. Иное может быть предусмотрено только законодательством РФ.

Поскольку первичные документы являются составным элементом бухгалтерского учета, требование об оформлении учетных документов в рублях распространяется и на первичные документы. Таким образом, в первичных документах, принимаемых к бухгалтерскому учету, должна быть указана стоимость товаров, выраженная в рублях.

Учитывая вышеизложенное, товар должен приниматься к учету на основании первичных документов, полученных от поставщика, в которых стоимость товара указана в рублевом выражении, соответствующем цене договора.

Таким образом, считаем, что в рассматриваемой ситуации составление отгрузочных документов в условных единицах является неправомерным».

Таким образом, позиция контролирующих органов по возможности оформления первичных документов в иностранной валюте или условных единицах является противоречивой.

Также обращаем Ваше внимание на противоречивую арбитражную практику по данному вопросу.

Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 19.08.2009 № КА-А40/7963-09 по делу № А40-93568/08-87-466 суд указал, что обозначение в первичных документах сумм в условных денежных единицах (в иностранной валюте) не противоречит требованиям о наличии перечня обязательных реквизитов и об отражении в бухгалтерском учете операций в рублях.

 

Постановление ФАС Московского округа от 21.01.2008 № КА-А41/14395-07:

«Закон "О бухгалтерском учете", а также ПБУ 3/200 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", утвержденные Приказом Минфина РФ от 10.01.2000 N 2н, закрепляют порядок перерасчета обязательств в иностранной валюте в рубли и, тем самым, напрямую допускают возможность составления первичных документов в иностранной валюте».

 

 Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2008 № А41-К2-17853/07:

«…требование о ведении бухгалтерского учета в валюте Российской Федерации не исключает возможности составления первичных документов с указанием иностранной валюты.

…

Заполнение форм первичных учетных документов в иностранной валюте не противоречит требованиям законодательства по бухгалтерскому учету Российской Федерации, предъявляемым к первичным учетным документам, на основании которых товары (работы услуги) могут быть приняты заявителем на учет, соответственно, в вычете НДС по таким товарам (работам, услугам) Инспекцией отказано неправомерно».

 

В то же время в Постановлении Тринадцатого ААС от 25.12.2015 по делу № А56-1276/2015 был сделан следующий вывод:

«Применение унифицированных форм первичной учетной документации регламентируется "Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации", утвержденным Минфином Российской Федерации от 29 июля 1998 г. N 34н.

Требования к оформлению первичных документов определяются Федеральным законом от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Пунктом 2 статьи 12 данного Закона установлено, что денежное измерение объектов учета производится в рублях. При этом по общему правилу, установленному пунктом 3 данной статьи, стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли. Заполнение же форм первичных документов в иностранной валюте рассматривается как нарушение требований законодательства РФ, предъявляемых к первичным документам (Письмо Минфина России от 12.01.2007 N 03-03-04/1/866, УФНС России по г. Москве от 21.04.2009 N 16-15/038922). Следовательно, товарные накладные оформлены истцом в соответствии с требованиями законодательства России и бухгалтерского учета».

Подводя итоги вышеизложенному, можно сделать следующие выводы:

1. По нашему мнению, нормы действующего законодательства о бухгалтерском учете не запрещают оформлять первичные учетные документы (акты) в иностранной валюте.

2. Между тем, учитывая противоречивое мнение контролирующих органов и арбитражную практику, у Клиента существует риск предъявления претензий со стороны налоговых органов в части исключения из состава расходов стоимости услуг, оказанных Экспедитором и оформленных актом, составленным в иностранной валюте.

3. В целях нивелирования риска Клиента Экспедитор вправе дополнить первичный документ дополнительным реквизитом, содержащим информацию о стоимости оказанных услуг в рублях.

Счет-фактура

В соответствии с пунктом 7 статьи 169 НК РФ в случае, если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, то суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте.

Согласно подпункту «м» пункта 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемых при расчетах по НДС[4] в строке 7 указывается наименование валюты, которая является единой для всех перечисленных в счете-фактуре товаров (работ, услуг), имущественных прав и ее цифровой код в соответствии с Общероссийским классификатором валют, в том числе при безденежных формах расчетов. При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в российских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах, указываются наименование и код валюты РФ.

Таким образом, счет-фактура должен быть составлен в рублях в том случае, когда оплата осуществляется в рублях, независимо от того, в какой валюте выражена сумма долга (в рублях или в иностранной валюте) Письмо Минфина России от 30.05.2012 № 03-07-11/157, ФНС РФ от 21.07.2015 № ЕД-4-3/12813, Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 02.09.2016 № Ф08-6265/2016 по делу № А32-27445/2015.

Следовательно, в том случае если обязательство выражено в иностранной валюте и расчеты осуществляются в иностранной валюте, счет-фактуру следует выставить в иностранной валюте.

Применительно к рассматриваемому нами случаю счет-фактуру следует выставить в долларах США.

Коллегия Налоговых Консультантов, 14 марта 2022 года

Оказываем помощь в предоставлении услуги экспресс-аудита, и оперативном получении  аудиторского заключения. +7906-045-85-75

 

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел