Возврат нерастаможенного груза. О ставке НДС при изменении маршрута груза

Поскольку товар не был ввезен на территорию РФ из Китая и был обратно возвращен в Китай, то услуга по договору ТЭО была оказана за пределами РФ, в связи с чем объекта налогообложения НДС не возникло.

Таким образом, услуга по организации перевозки товара из Китая до порта Владивосток и обратно без ввоза товара на территорию РФ не облагается НДС.

По нашему мнению, в связи с изменением маршрута следования груза должно быть оформлено два поручения: одно на доставку груза из Китая в РФ, по которому доставка груза будет совершена до порта Владивосток, а второе – из порта Владивосток до Китая.

Указанные документы, на наш взгляд, будут соответствовать фактическим обстоятельствам, связанным с перевозкой груза.

Обоснование:

В соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение НДС производится по налоговой ставке 0% при реализации услуг по международной перевозке товаров.

В целях настоящей статьи под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории РФ.

Положения настоящего подпункта распространяются также на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

Положения настоящего подпункта не распространяются на услуги организаций (индивидуальных предпринимателей) по перевозке вывозимого (ввозимого) с территории РФ (на территорию РФ) товара, а также на транспортно-экспедиционные услуги организаций (индивидуальных предпринимателей) при организации такой перевозки, если одновременно выполняются следующие условия:

- указанные организации (индивидуальные предприниматели) осуществляют перевозку только между пунктами, находящимися на территории РФ;

- указанные организации (индивидуальные предприниматели) не указаны в транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документах, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ (ввоз товаров на территорию РФ), в качестве одного из перевозчиков.

Таким образом, услуги по организации перевозки груза на основании договора ТЭО между пунктами, один из которых находится на территории РФ, облагаются НДС по ставке 0%.

В рассматриваемом нами случае груз из Китая прибыл на таможню в порт Владивосток, но не был растаможен, и по просьбе покупателя был доставлен обратно в Китай.

В Постановлении Арбитражного суда Дальневосточного округа от 24.10.2017 № Ф03-3825/2017 по делу № А51-31494/2016 были даны следующие разъяснения:

«Как верно указали суды, факт захода судов в порт Владивосток не был связан с погрузкой и (или) выгрузкой груза на территории Российской Федерации, а обусловлен необходимостью таможенного оформления груза в соответствии с требованиями действующего законодательства, которыми предусмотрена обязанность доставки на территорию Российской Федерации уловов водных биоресурсов и произведенной из них рыбной и иной продукции. Указанное обстоятельство не влияет на определение места реализации услуг и не имеет значения для целей налогообложения НДС, поскольку основным критерием установления места реализации услуг по перевозке рыбопродукции из районов промысла (за пределами 12-мильной зоны) в иностранный порт через российский порт Владивосток являются пункты отправления и пункты назначения, которые определены условиями соответствующих договоров».

С учетом изложенного, можно сделать вывод о том, что в случае захода судна в порт Владивосток без разгрузки и без таможенного оформления груза, груз не признается находящимся на территории РФ.

На основании подпункта 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если  услуги по перевозке и (или) транспортировке, а также услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и (или) транспортировкой[1], оказываются (выполняются) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями в случае, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории РФ, либо иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, в случае, если пункты отправления и назначения находятся на территории РФ (за исключением услуг по перевозке пассажиров и багажа, оказываемых иностранными лицами не через постоянное представительство этого иностранного лица).

В силу подпункта 5 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ, если иное не предусмотрено пунктом 2.1 настоящей статьи, в целях настоящей главы местом реализации работ (услуг) не признается территория РФ, если услуги по перевозке (транспортировке) и услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, не перечислены в подпунктах 4.1 - 4.3 пункта 1 настоящей статьи.

В Письме Минфина РФ от 26.07.2017 № 03-07-08/47512 со ссылкой на приведенные выше пункты статьи 148 НК РФ были сделаны следующие выводы:

«Вопрос: Организация, согласно заявке и договору на перевозку груза, выполняла автомобильным транспортом перевозку по маршруту перевозки: г. Котка, Финляндия - г. Москва, РФ.

Грузовой автомобиль прибыл на таможенную границу Таможенного союза в пункте пропуска РФ. Таможней в ходе таможенного досмотра установлено, что наименование, количество грузовых мест и вес товара не соответствуют товаросопроводительным документам. На основании этого заказчик перевозки не стал предъявлять товар для таможенного декларирования и обратился к перевозчику с просьбой вернуть груз отправителю обратно в г. Котка. Таким образом, после окончания таможенного досмотра перевозчиком выполнена обратная перевозка без ввоза товара на территорию РФ.

Согласно пп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации услуг, непосредственно связанных с перевозкой и (или) транспортировкой, оказываемых российскими организациями, признается территория РФ в случае, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории РФ.

В соответствии со ст. 164 НК РФ под международными перевозками товаров следует понимать перевозки товаров автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории РФ.

Таким образом, в сложившейся ситуации пункт отправления и пункт назначения находятся за пределами территории РФ.

Будут ли данные услуги облагаться НДС?

Ответ: В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения налога на добавленную стоимость установлен нормами статьи 148 Кодекса.

На основании положений подпункта 4.1 пункта 1 и подпункта 5 пункта 1.1 статьи 148 Кодекса местом реализации услуг по перевозке (транспортировке), оказываемых между пунктами отправления и назначения, находящимися за пределами Российской Федерации, территория Российской Федерации не признается.

Таким образом, местом реализации услуг по перевозке груза от пункта отправления, находящегося на территории Финляндии, до международного автомобильного пункта пропуска на российско-финляндской границе и в обратном направлении территория Российской Федерации не является и, соответственно, такие услуги не облагаются налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации».

Соответственно, на наш взгляд, поскольку товар не был ввезен на территорию РФ из Китая и был обратно возвращен в Китай, то услуга по договору ТЭО была оказана за пределами РФ, в связи с чем, объекта налогообложения НДС не возникло.

Таким образом, в рассматриваемом нами случае услуга по организации перевозки товара из Китая до порта Владивосток и обратно без ввоза товара на территорию РФ не облагается НДС.

В отношении количества поручений отметим следующее.

Правила транспортно-экспедиционной деятельности утверждены Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 № 554 (далее - Правила).

Согласно пункту 5 Правил экспедиторскими документами является, в частности, поручение экспедитору, которое определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции.

В силу пункта 8 Правил для оказания транспортно-экспедиционных услуг клиентом выдается заполненное и подписанное им поручение экспедитору. Оформленное в установленном порядке поручение экспедитору должно содержать достоверные и полные данные о характере груза, его маркировке, весе, объеме, а также о количестве грузовых мест.

Пунктом 10 Правил предусмотрено, что поручение экспедитору подлежит исполнению с момента получения клиентом письменного подтверждения его согласования экспедитором.

В рассматриваемом нами случае можно предположить, что изначально Заказчиком было выдано поручение на доставку груза из Китая в РФ.

Впоследствии условия перевозки груза были изменены.

Порядок внесения изменений в поручение действующим законодательством не установлен.

По нашему мнению, в связи с изменениями условий перевозки груза Заказчику следует уведомить Организацию о таком изменении в момент, когда о необходимости внесения изменений стало известно, т.е. в момент нахождения груза в порту Владивостока и выставить новое поручение о доставке груза из порта Владивосток в Китай в дополнение к первому поручению.

Соответственно, в этом случае у Организации будет два поручения: одно на доставку груза из Китая в РФ, по которому доставка груза будет совершена до порта Владивосток, а второе – из порта Владивосток до Китая.

Коллегия Налоговых Консультантов, 2 октября 2024 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit